論人力資源的會計確認(rèn)與計量

1、●財稅經(jīng)濟(jì)《經(jīng)濟(jì)師》2001年第1期論人力資源的會計確認(rèn)與計量自本世紀(jì)60年代以來，由于高新技術(shù)的不斷發(fā)展和應(yīng)用，人力資源作為生產(chǎn)要素越來越受到各國政府和管理階層的關(guān)注，有關(guān)人力資源和人力資本投資理論的研究也逐步升溫。在這樣的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境作用下，會計學(xué)的一個新興分支——人力資源會計學(xué)得以迅速成長和發(fā)展起來。但是人力資源會計的推廣和施行并非一帆風(fēng)順。人力資源會計在經(jīng)歷了60年代后期的創(chuàng)始階段和70年代初、中期的初步實施階段后，在70年代后

2、期和80年代初期卻陷入了低迷的境地，甚至在90年代以后仍發(fā)展緩慢。究其原因，最重要的是會計界至今尚未確立起一套合適的人力資源會計理論。特別是關(guān)于人力資源的確認(rèn)與計量更是難中之難。本文將對此進(jìn)行討論。一、人力資源的確認(rèn)(一)人力資源的定義人力資源或人力資產(chǎn)是企業(yè)擁有或控制的可望向企業(yè)流入未來經(jīng)濟(jì)利益的各種有勞動能力的人員。從它的價值構(gòu)成來看，它由四部分組成：取得價值、開發(fā)支出、離職成本、新增價值或潛在的價值增值。(二)人力資源的特征會計界

3、普遍認(rèn)為“人力資源完全是會計概念上的資產(chǎn)，具體說是一項無形資產(chǎn)”這也是人力資源會計得以成立及發(fā)展的基礎(chǔ)。人力資源作為無形資產(chǎn)具有如下特征：l、人力資源是沒有實物形態(tài)的。人力資源是以人為載體的勞動力，具有潛在的為企業(yè)服務(wù)的屬性。其形態(tài)是不能直覺或直觀的，只能在觀念上、意識上進(jìn)行感知。如果否認(rèn)人力資源的這一屬性，那就等于混淆了勞動力與勞動者、人力資源與人的關(guān)系。2、人力資源是可以被企業(yè)長期使用的。人力資源的所有權(quán)屬于個人，勞動者有流動性。但

4、是，一旦勞動者被聘用為企業(yè)員工，企業(yè)即擁有并控制了該人力資源。另外，人力資源作為一項整體資產(chǎn)，有一個開發(fā)與使用過程。從開發(fā)到產(chǎn)生效益的時間以及效益期都是比較長的，這樣，無論從公司的生存和發(fā)展的角度，還是從人力資源載體——人的自我實現(xiàn)與發(fā)展角度分析，都希望有一種長期穩(wěn)定的聘用與受聘期限。●王書明祝祖強(qiáng)3、人力資源的價值是不穩(wěn)定的，其變現(xiàn)性較弱。因為作為人力資源載體的人必然具有人的社會屬性，其性格、態(tài)度、動機(jī)、知識、智力、業(yè)務(wù)水平、工作經(jīng)驗

5、以及其他諸多方面的關(guān)系等，在不同的時期、環(huán)境與條件下都有不同的表現(xiàn)與結(jié)果，這無疑會影響人力資源的價值，并給其為企業(yè)創(chuàng)造或?qū)⒁獎?chuàng)造的價值帶來極大的不確定性。由于受諸多影響，人力資源的變現(xiàn)難度較大。(三)人力資源的確認(rèn)原則會計確認(rèn)對于整個會計工作意義重大，從麗必須按照一定的原則或要求進(jìn)行。人力資源的確認(rèn)應(yīng)遵循以下原則或要求：1、確認(rèn)的對象必須符合會計定義與特征，否則不能予以會計確認(rèn)。人力資源的經(jīng)濟(jì)學(xué)的概念和會計學(xué)的概念至少在解釋上就不一定完

6、全一致。人力資源只有同時具有價值和能夠帶來未來價值時，才能加以會計確認(rèn)。2、確認(rèn)的對象必須能以貨幣或中介變量的形式予以確認(rèn)，否則不予確認(rèn)。這一原則與傳統(tǒng)會計要求的能以貨幣計量的原則不同。由于人力資源具有的獨特性，不再以貨幣為唯一合法的計量單位。這也是許多反對者的根據(jù)之一。人力資源價值因受多種因素影響而具有多變性，這些為人力資源的準(zhǔn)確計價帶來了極大的困難。如果仍然堅持以貨幣為唯一計量單位，勢必使人力資源會計步入死胡同。3、確認(rèn)的對象必須遵

7、循以權(quán)責(zé)發(fā)生制為確認(rèn)的時間基礎(chǔ)。會計確認(rèn)的時間問題包括兩方面：一是什么時間點上確認(rèn)，二是什么期間確認(rèn)。人力資源的確認(rèn)亦應(yīng)遵循這一原則。只有這樣才能恰當(dāng)確立企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，體現(xiàn)會計的職能。二、人力資源的計量“會計的靈魂在于會計計量，會計計量是會計系統(tǒng)的核心職能?！比肆Y源會計系統(tǒng)的運行同樣離不開一套恰當(dāng)?shù)臅嬘嬃坷碚?，然而困難正在于此。目前比較成熟的人力資源會計計量模式有兩種：一是從對人力資源的投入的角度來確認(rèn)和計量支出的人力資源成本計量

8、模式；二是從人力資源的產(chǎn)出的角度來確認(rèn)人力資源為企業(yè)創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)價值的人力資源價值計量模式。信息的不可比。投資者更容易產(chǎn)生信息批露有所差異，甚至產(chǎn)生互相矛盾的感覺。因此，筆者認(rèn)為，加強(qiáng)會計信息批露的真實性與可比性的一個途徑是：打通A、B股市場的柏林墻，給國內(nèi)與國外的投資者一個共同的投資競技平臺。四、結(jié)束語2000年7月17日，中國證監(jiān)會發(fā)布公告，對1999年經(jīng)營業(yè)績與盈利預(yù)測的差距在20％以上的1l家公司予以通報一94一批評，公告稱，中國

9、證監(jiān)會將對這些公司盈利預(yù)測誤差產(chǎn)生的原因作進(jìn)一步調(diào)查，對有意出具虛假盈利預(yù)測報告的上市公司及相關(guān)中介機(jī)構(gòu)，將依法進(jìn)行查處。其實，中國證監(jiān)會自1998年出臺相關(guān)意見以來，每年對年報經(jīng)營業(yè)績和盈利預(yù)測差距較大的企業(yè)進(jìn)行公開或內(nèi)部通報批評，此次同時將主承銷商、會計師事務(wù)所及注冊會計師一同曝光，力度比以往都大。進(jìn)一步表明了監(jiān)管部門加大監(jiān)管力度的決心。鑒于目前執(zhí)法制度及手段的局限，更加重視發(fā)揮輿論監(jiān)督的作用，還市場以應(yīng)有的透明度，切實保護(hù)投資者利

10、益。股票市場、上市公司與會計制定維護(hù)機(jī)構(gòu)之間的博弈，將會持續(xù)很長的一段時間，會計信息失真仍將是未來幾年影響中國股市與經(jīng)濟(jì)的一大障礙。(作者單位：北方交通大學(xué)北京100044)(責(zé)編：喬木)萬方數(shù)據(jù)《經(jīng)濟(jì)師》2001年第1期●財稅經(jīng)濟(jì)(一)人力資源成本計量模式1、人力資源成本范圍。按歷史成本基價原則，伴隨人力資源的獲得、擁有和使用等實際發(fā)生的支出，構(gòu)成人力資源的成本。具體包括以下幾項：①招聘費，即招聘活動中的費用，包括招聘廣告費、差旅費、

11、招聘工作人員的工資和獎金、招聘活動日常辦公費和其他支出；②選考費，經(jīng)招聘活動使應(yīng)聘者出現(xiàn)后，從中選拔、考核合適人選過程中的支出，如答辯費、考試費、身份調(diào)查費等；③安置費，指錄用后調(diào)配安排到有關(guān)崗位過程的費用，如赴任差旅費、一次性人才補貼、特殊待遇支出、臨時生活費等；④調(diào)換費，指將一個崗位的人員換到企業(yè)內(nèi)另一個崗位而發(fā)生的費用，如調(diào)換交通費、相關(guān)管理費等。有的主張將調(diào)動期間耽誤工作造成的損失作為機(jī)會成本而計入在內(nèi)；⑤正規(guī)的教育培訓(xùn)費，指為

12、了使勞動者獲得一個崗位的勞動技能及必備知識而進(jìn)行的教育培訓(xùn)活動的支出，如教師的報酬、圖書資料費、教材費、教室費、學(xué)費、交通費、所用教學(xué)設(shè)備折舊費、組織管理人員工資、水電費、勞動者培訓(xùn)期間的工資、獎金及福利費等，同樣也可把因接受培訓(xùn)耽誤工作造成的損失計入在內(nèi)；⑥使用費，指利用人力資源從事勞動，為補償或恢復(fù)其體力、腦力消耗而直接或間接支付的費用，如工資或薪金、獎金、福利費(包括醫(yī)療、保險、子弟學(xué)校、托兒所、住宅、食堂、浴室等福利設(shè)施支出)、

13、問候費、撫恤金等；⑦組織活動費，指勞動者勞動或工作組織機(jī)構(gòu)維持、運轉(zhuǎn)有關(guān)的費用，如會議費、辦公費、對外聯(lián)系費(電話費、信件郵資等)、節(jié)假日活動費、招待費等；③退職退休金支出。像中國目前的做法，退職退休后仍由企業(yè)支付的退職退休金，實際上屬于勞動者勞動期間支出。按照配比和權(quán)責(zé)制原則，這部分支出應(yīng)采用預(yù)提的辦法，計人人力資源成本中。2、人力資源成本的計量方法。由于計量人力資源成本的基礎(chǔ)不同而形成三種方法：歷史成本法、重置成本法和機(jī)會成本法。(

14、1)歷史成本法。它是按歷史成本計價原則；以人力資源的取得、開發(fā)、安置、遣散等實際支出為依據(jù)，并將其資本化的計價方法。歷史成本法的操作簡便易行，計量準(zhǔn)確，具有可驗證性的特點。但采用歷史成本法作為計量基礎(chǔ)也存在不足之處。存在的問題主要是人力資源的實際經(jīng)濟(jì)價值與歷史成本差別可能較大。(2)重置成本法。所謂重置成本，是指在當(dāng)前的物價條件下，由于置換目前正在使用的人員所應(yīng)付的代價。它包括兩個部分：一是由于現(xiàn)有雇員離去導(dǎo)致的離職成本；另一個是取得、

15、開發(fā)其替代者的成本。但對人力資源的重置成本進(jìn)行估價帶有較強(qiáng)的主觀因素，不一定能準(zhǔn)確反映人力資源的真實價值。(3)機(jī)會成本法(0pponunityC0stMethOd)。這種方法是以企業(yè)員工離職使企業(yè)蒙受的經(jīng)濟(jì)損失為計價依據(jù)進(jìn)行計量。雖然從表面上看，機(jī)會成本更接近人力資源的價值，但機(jī)會成本在數(shù)量上是難以界定的。(二)人力資源價值計量模式人力資源價值計量模式旨在計量、報告人力資源作為經(jīng)濟(jì)資源的價值。由于人力資源具有自然增值能力，人力資源的價

16、值通常大于它的成本。目前，人力資源價值計量模式主要有貨幣性價值和非貨幣性價值兩種模式。1、貨幣性價值計量模式。(1)工資報酬折現(xiàn)法。將職工在錄用期間得的預(yù)計工資報酬的現(xiàn)值作為人力資源的價值。因為一個職工的人力資源價值是該職工在剩余受雇傭期內(nèi)工資報酬的現(xiàn)值。其計算公式為：vn=∑I(t)／(1r)’“上式中：vn——n年齡職工的人力資源價值I(t)——職工退休前年度平均工資r一適用該職工的收益折現(xiàn)率1’—一退休年齡上述報酬法的主要缺點是：

17、未來工資報酬、未來工作年限以及收益折率等均需主觀確定。(2)調(diào)整的工資報酬折現(xiàn)法。根據(jù)企業(yè)之間贏利水平的差異主要是由于人力資源素質(zhì)的不同所造成的這一理論根據(jù)，美國的若戈H赫曼森建議將調(diào)整后的工資報酬作為企業(yè)職工的人力資源價值。調(diào)整方法為將工資報酬的現(xiàn)值乘以一個效率系數(shù)。他認(rèn)為該效率系數(shù)應(yīng)根據(jù)過去5年公司凈收益的加權(quán)平均值計算，其公式為：E：監(jiān)堡蠖攀上式中：卜效率系數(shù)RFi——i年度某企業(yè)資產(chǎn)的效率REi——i年度全行業(yè)資產(chǎn)的效率i——年

18、度(0～4年)該法考慮了企業(yè)與行業(yè)的可比性，使人力資源的資料更接近于實際情況。但由于主觀因素明顯，故存在一定的局限性。(3)指數(shù)法。該法以一定時期內(nèi)人力資源價值的變化情況為依據(jù)，建立一個人力資源價值發(fā)展指數(shù)，根據(jù)基期的企業(yè)人力資源價值，推算以后年度的人力資源價值。但該指數(shù)的建立需要充分、詳細(xì)的歷史資料，模型的構(gòu)思也有一定難度。(4)商譽法。這種方法要求把企業(yè)過去若干年的超過本行業(yè)正常贏利的部分作為商譽，然后乘以人力資源投資額占企業(yè)總投資

19、額的比例，其積數(shù)作為企業(yè)人力資源的價值。它以歷史成本作為計量基礎(chǔ)，具有一定的客觀性，但沒有考慮貨幣的時間價值。(5)企業(yè)收益折現(xiàn)法。是將企業(yè)未來年度收益中作為人力資源投資獲得的部分，按照一定的折現(xiàn)率，折成現(xiàn)值作為人力資源價值。該法存在的不足有：未來凈收益、人力資源使用年限均含有不確定性，故實用性較差。2、非貨幣性價值計量模式。人力資源會計以“人”作為自己的對象，人力資源價值的許多特性是貨幣指標(biāo)所無法表現(xiàn)的，而且影響人力資源價值的個人、組

20、織和社會諸方面因素，也非貨幣計量所能確定。因而人力資源會計必須合理地運用非貨幣計量方法。具體有以下幾種方法：(1)評價法。這種方法要求通過對作為人力資源載體的人的知識水平、工作態(tài)度、業(yè)務(wù)技能、適應(yīng)能力以及實際工作業(yè)績等因素的綜合衡量和評價以確定人力資源經(jīng)濟(jì)貢獻(xiàn)或經(jīng)濟(jì)貢獻(xiàn)的潛力，并用來計量人力資源的價值。此種方法對合理使用人力資源、改進(jìn)人力資源管理、提高人力資源的經(jīng)濟(jì)效益具有重要作用。(2)技能一覽表法。這種方法要求把作為人力資源載體的人

21、的知識水平、業(yè)務(wù)能力、工作業(yè)績、實踐經(jīng)驗、健康狀況等因素按職能部門分別列出各類人員的實際指標(biāo)，以此作為企業(yè)分析考評人力資源價值的準(zhǔn)備資料，為企業(yè)進(jìn)行人力資源的控制和規(guī)劃等管理決策提供必要的會計信息。其他的非貨幣計量方法還有諸如行為矩陣法、績效評估法、可塑性評估表法等。這些方法均不能準(zhǔn)確計量人力資源的價值，實施中需要對員工的具體情況做調(diào)查分析，靈活性要求較高，故不一一而足。(作者單位：北方交通大學(xué)北京100044)(責(zé)編：喬木)一95—萬