油氣會計完全成本法下的折舊折耗及攤銷

1、<p>　　油氣會計完全成本法下的折舊折耗及攤銷</p><p>　　[摘要] 隨著中小型獨立石油公司在中國油氣勘探開采領域的作用日益增強，深入研究油氣會計核算的完全成本法則很有必要。完全成本法下計算折舊折耗及攤銷費用時涉及到成本中心、攤銷方法以及資本化成本等問題，攤銷時應根據成本中心內探明儲量基礎對待攤銷的資本化成本進行調整。 </p><p>　　[關鍵詞] 完全成本法；折舊

2、折耗及攤銷；單位產量法；總收入法； </p><p>　　[中圖分類號]F275[文獻標識碼]A[文章編號] 1673-5595（2013）02-0010-04 </p><p><b>　　一、引言 </b></p><p>　　油氣會計核算方法主要有兩種――成果法（successful efforts method）和完全成本法（full

3、cost method）。簡單來說，成果法僅僅將有成功結果的成本作為油氣資產進行資本化，而完全成本法則是把所有與礦區(qū)權益的取得、勘探和開發(fā)相關的成本都作為油氣資產進行資本化，它認為無論結果成功與否，所有發(fā)生的支出對儲量的最終產量來講都是不可避免的。兩種核算方法均是以歷史成本為基礎來計量的，根本區(qū)別在于對未發(fā)現探明儲量的不成功勘探成本進行資本化還是費用化，也就是說費用或損失與收入相匹配的時期不同①。從長期來看，兩種方法對于企業(yè)的資產和收益

4、基本沒有影響。但從短期來看，成果法因其將當期不成功的勘探成本全部費用化，對石油公司當期的損益影響較大；而完全成本法則因其將當期不成功的勘探成本資本化，在其后分期進行攤銷，即將勘探風險分散到以后各個年份，注重良好的經營成果和財務狀況，強調權責發(fā)生制，尤其對于中小型油氣公司來講，由于其技術有限、勘探成功率較低，在成果法下會惡化企業(yè)的經營業(yè)績而使公司受到較大影響，而若采用完全成本法則可以適當地修飾財務報表，對石油公司的損益也具有一定的平滑作用

5、，同時</p><p>　　在制定油氣會計準則時，究竟采用上述哪種方法進行油氣會計核算，在美國歷史上曾發(fā)生過激烈的爭論。目前，美國會計準則委員會（FASB）允許石油公司選擇成果法或者完全成本法②，即采用兩種核算方法并存的政策?？傮w來看，美國大型石油公司一般采用的是成果法，而中小型油氣公司則更傾向于采用完全成本法進行核算。中國于2006年頒布的《企業(yè)會計準則第27號――石油天然氣開采》要求油氣企業(yè)會計核算統(tǒng)一采用成

6、果法。但是，隨著中國石油行業(yè)的發(fā)展，非常規(guī)油氣領域開始得到重視，中小型獨立石油企業(yè)在中國油氣勘探開采領域的地位和作用將日益增強。因此，在中國要求采用成果法的同時，研究完全成本法是適應中國的國情和油氣行業(yè)特點的，也是完全有必要的。目前國內學者對完全成本法的研究甚少，多數研究都集中于含義的界定、特點及其與成果法的對比分析上。于永生提到：“從會計理論和油氣行業(yè)實務方面分析，將成果法作為唯一選擇符合我國油氣行業(yè)特征。但是，不能忽視采用成果法導致

7、企業(yè)管理層出于利潤指標考慮而壓縮勘探支出的情況，這會影響企業(yè)的長遠發(fā)展。此外，我國已經允許民營資本進入油氣行業(yè)，成果法將不利于小規(guī)模民營油氣企業(yè)的發(fā)展?！盵1] </p><p>　　正是基于上述背景，本文試圖對完全成本法的關鍵問題進行深入研究，主要分析完全成本法下折舊折耗及攤銷（DD&A）的相關問題。 </p><p>　　二、折舊折耗及攤銷的基本原理 </p>&

8、lt;p>　　在財務會計中，費用通?；谑杖牒唾M用配比原則進行確認。對于長期資產來說，與這些資產相關的經濟利益預計將在多個會計期間產生，其與收入的關系只能通過采用系統(tǒng)合理的分配方法來確定。對于油氣生產企業(yè)，與有形資產和無形資產相應的成本分配過程分別稱為折舊（depreciation）和攤銷（amortization），而對自然資源的系統(tǒng)性分配則稱為折耗（depletion）。 </p><p><b&

9、gt;　?。ㄒ唬┏杀局行?</b></p><p>　　在完全成本法下，資本化成本一般是通過成本中心（成本池）來進行歸集和攤銷的。按照完全成本法的理論，成本中心可以很大，甚至可以將全球作為一個成本中心。但是在實際中，為了反映不同國家的經濟、政治和社會風險，較小的成本中心可能更為合適。例如，根據美國證券交易委員會（SEC）的規(guī)定，完全成本法下資本化的成本應該以國家為基礎作為成本中心來進行核算并攤銷。[2

10、]美國不允許在一個地理區(qū)域內將不同的主權國家混合或編組在同一個成本中心內，它要求以國家劃分為基礎建立的成本中心不僅是為了核算成本，還是為了方便計算出折舊折耗及攤銷費用以及對完全成本上限測試的應用。 </p><p>　?。ǘ備N方法――單位產量法和總收入法 </p><p>　　與其他企業(yè)相比，油氣企業(yè)具有其自身行業(yè)的特殊性：（1）油氣開發(fā)企業(yè)具有投資高、風險大的特點。（2）油氣開發(fā)企業(yè)

11、投入與產出不均衡：在勘探開發(fā)階段，需要大量的資本性投入而沒有產出；進入生產階段后，只需要較小的維護成本就可以取得較大的產出。（3）在生產階段，受已探明儲量、油氣井數量、開采技術等因素變化的影響，各年的產量不一定均衡。[3]考慮到上述特殊性，國際上一般都采用單位產量法來進行油氣資產的折舊折耗及攤銷（特殊情況下則可采用總收入法，下文會簡略提到）。 </p><p>　　中國石油大學學報（社會科學版）2013年4月第2

12、9卷第2期黃崢，等：油氣會計完全成本法下的折舊折耗及攤銷單位產量法是指將資本化成本分攤到成本中心內估計的探明儲量（proved reserves）上，并隨著探明儲量的生產，歸集的資本化成本逐漸轉移到油氣成本中，以實現油氣產量收入與相應的成本費用配比的成本分配方法。無論是完全成本法還是成果法，單位產量法的計算公式基本相同。其基本公式如下： </p><p>　　攤銷費用=期末未攤銷成本期初估計的探明儲量×

13、本期產量 </p><p>　　實際運用中單位產量法計算公式可表示為： </p><p>　　攤銷費用=期末未攤銷成本期初估計的探明儲量+本期產量× </p><p><b>　　本期產量 </b></p><p>　　從上式中可以看出，分母為油氣儲量，分子為資本化成本，資本化成本和油氣儲量的價值是保持一致的，