對(duì)外幣報(bào)表折算方法的思考

1、財(cái)外幣報(bào)l疆會(huì)計(jì)方圓臻郝繼陶陳駿外幣會(huì)計(jì)報(bào)表折算方法可以分為單一匯率法和多種匯率法兩大類。前者主要以現(xiàn)行匯率對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目進(jìn)行折算，所以又稱為現(xiàn)行率法；后者指以不同匯率分別對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行折算，具體又進(jìn)一步分為流動(dòng)與非流動(dòng)項(xiàng)目法、貨幣與非貨幣項(xiàng)目法以及時(shí)態(tài)法。在現(xiàn)行匯率法下，除所有者權(quán)益項(xiàng)目以歷史匯率進(jìn)行折算外，外幣會(huì)計(jì)報(bào)表中資產(chǎn)、負(fù)債、收人、費(fèi)用各項(xiàng)目均以現(xiàn)行匯率進(jìn)行折算，因此，現(xiàn)行匯率法也稱為期末匯率法。在現(xiàn)行匯率法下，收入

2、、費(fèi)用項(xiàng)目也可以采用會(huì)計(jì)期間的平均匯率(簡(jiǎn)單平均匯率或加權(quán)平均匯率)進(jìn)行折算。外幣會(huì)計(jì)報(bào)表折算中產(chǎn)生的差額，計(jì)人當(dāng)期損益，或者在所有者權(quán)益項(xiàng)下單列“外幣會(huì)計(jì)報(bào)表折算差額”項(xiàng)目反映，并逐年累積下去。理解現(xiàn)行匯率法的要點(diǎn)在于，現(xiàn)行匯率法是以子公司的凈資產(chǎn)為基準(zhǔn)來衡量匯率變動(dòng)影響的。一般認(rèn)為，現(xiàn)行匯率法意味著被折算的外幣會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目都承受率風(fēng)險(xiǎn)，但實(shí)際上企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債各項(xiàng)目所承受的匯率風(fēng)險(xiǎn)是不一樣的，對(duì)這些項(xiàng)目均以現(xiàn)行匯率進(jìn)行折算并沒有體現(xiàn)

3、各項(xiàng)目實(shí)際承受的匯率風(fēng)險(xiǎn)。另外，以現(xiàn)行匯率折算與目前普遍采用的歷史成本原則不相符臺(tái)。流動(dòng)與非流動(dòng)項(xiàng)目法是將資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目劃分為流動(dòng)項(xiàng)目與非流動(dòng)項(xiàng)目?jī)纱箢?，采用不同的匯率進(jìn)行折算對(duì)于流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目和流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目，按照資產(chǎn)負(fù)債表日的匯率進(jìn)行折算；對(duì)于非流動(dòng)項(xiàng)目，則按帕思考照歷史匯率進(jìn)行折算；對(duì)于所有者權(quán)益中的實(shí)收資本、資本公積等項(xiàng)目，則按照歷史匯率折算；對(duì)于利潤(rùn)表各項(xiàng)目，除固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用和攤銷費(fèi)用等按照相關(guān)資產(chǎn)人賬時(shí)的歷史匯率折算外，其他收

4、人和費(fèi)用項(xiàng)目均按照當(dāng)期的平均匯率折算。貨幣性與非貨幣性項(xiàng)目法是將資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目劃分為非貨幣性項(xiàng)目和貨幣性項(xiàng)目，分別采用不同匯率折算。其中貨幣性項(xiàng)目是指持有的貨幣以及將以固定金額或可確定金額收回的資產(chǎn)和負(fù)債，除此以外，則屬于非貨幣性項(xiàng)目。對(duì)貨幣性項(xiàng)目采用現(xiàn)行匯率法，對(duì)非貨幣性項(xiàng)目和所有者權(quán)益則采用歷史匯率折算；對(duì)于利潤(rùn)表項(xiàng)目，除折舊費(fèi)和攤銷費(fèi)用按照有關(guān)資產(chǎn)的歷史匯率折算外，所有的收人和費(fèi)用項(xiàng)目均以當(dāng)期的平均匯率折算；銷售成本項(xiàng)目則是在對(duì)期

5、初存貨、期末存貨、當(dāng)期購貨分別進(jìn)行折算的基礎(chǔ)上，按照“期初存貨當(dāng)期購貨一期末存貨=當(dāng)期銷貨”等式計(jì)算確定的。其中，期初存貨和期末存貨是按各自的歷史率折算的，當(dāng)期購貨是按當(dāng)期平均匯率折算的利潤(rùn)表項(xiàng)目的折算與流動(dòng)與非流動(dòng)項(xiàng)目法下折算方法基本相同。時(shí)態(tài)法也稱之為時(shí)間度量法，是針對(duì)前述貨幣性與非貨幣性項(xiàng)目法的不足而提出來的。其理論依據(jù)是，外幣會(huì)計(jì)報(bào)表的折算不應(yīng)當(dāng)改變會(huì)計(jì)報(bào)表所反映的經(jīng)濟(jì)事實(shí)，因此，在選擇匯率時(shí)只能改變計(jì)量單位，而不應(yīng)當(dāng)改變?cè)械?/p>

6、計(jì)量屬性。按照時(shí)態(tài)法，外幣會(huì)計(jì)報(bào)表的現(xiàn)金應(yīng)收項(xiàng)目和應(yīng)付項(xiàng)目采用現(xiàn)行匯率折河北財(cái)會(huì)200112—45—維普資訊會(huì)計(jì)方圓鬻’擎l≥警謄算；對(duì)于按歷史成本反映的非貨幣性資產(chǎn)，采用歷史匯率折算；對(duì)于按現(xiàn)行成本反映的非貨幣性資產(chǎn)，采用現(xiàn)行匯率折算；對(duì)所有者權(quán)益中的實(shí)收資本，采用歷史拒：率折算，所有者權(quán)益中除未分配利潤(rùn)以外的其他項(xiàng)目也采甩歷史匯率折算，未分配利潤(rùn)項(xiàng)目則為軋算的平衡數(shù)；對(duì)收人、費(fèi)用項(xiàng)目，采用交易發(fā)生時(shí)的實(shí)際匯率或當(dāng)期加權(quán)平均匯率(業(yè)務(wù)

7、頻繁時(shí))折算；對(duì)于折舊費(fèi)用和攤銷費(fèi)用，按照有關(guān)資產(chǎn)的歷史匯率折算；對(duì)于銷售成本，則在對(duì)期初存貨、當(dāng)期購貨、期末存貨等項(xiàng)目按適用匯率分別折算的基礎(chǔ)上計(jì)算確定。從上述幾種外幣報(bào)表折算方法的特點(diǎn)可以看出，不侖采取哪一種折算方法，都會(huì)影響到財(cái)務(wù)比率的反映；即使是現(xiàn)行匯率法，盡管一般認(rèn)為現(xiàn)行匯率法能夠保持外幣會(huì)計(jì)報(bào)表的內(nèi)部結(jié)構(gòu)和各項(xiàng)目之間的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系，但事實(shí)上，由于所有者權(quán)益項(xiàng)目采用了與其他項(xiàng)目不同的歷史匯率，折算后的報(bào)表還是扭曲了一部分財(cái)務(wù)比率。

8、采用上述幾種外幣折算方法所產(chǎn)生的另外一個(gè)后果就是，不管采用哪種方法，都會(huì)產(chǎn)生外幣折算差額。不論是將其計(jì)入損益列入利潤(rùn)表，還是將其遞延處理列入所有者權(quán)益，都可能引起報(bào)表使用者對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的誤解。因?yàn)檫@種折算差額是人為地將會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行折算產(chǎn)生的，并不是真實(shí)發(fā)生的交易或事項(xiàng)，將這種人為計(jì)算產(chǎn)生的差額計(jì)入會(huì)計(jì)報(bào)表中，顯然只是為了會(huì)計(jì)報(bào)表本身的平衡，純粹是一種會(huì)計(jì)上的人為的技巧，其本身的經(jīng)濟(jì)含義并不明顯有人認(rèn)為它反映了資產(chǎn)本身所承受的可能的外匯風(fēng)險(xiǎn)

9、，但這種說法是值得商榷的第一，在持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)前提下，這種外匯風(fēng)險(xiǎn)是不現(xiàn)實(shí)的；第二，不同的折算方法所產(chǎn)生的折算差額是不同的，因此即使存在這種外匯風(fēng)險(xiǎn)，其計(jì)量也是不準(zhǔn)確的，這樣，外幣折算差額就猶如一個(gè)突如其來的怪物，扭曲了會(huì)計(jì)報(bào)表的原貌。解決上述兩個(gè)問題的辦法是直接采用資產(chǎn)負(fù)債表日的現(xiàn)行匯率對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表的所有項(xiàng)目進(jìn)行相同匯率的折算。這樣既不會(huì)產(chǎn)生外幣折算差額，也不會(huì)扭曲財(cái)務(wù)比率。我們不妨稱之為直接折算一46一河北封會(huì)200112法。

10、乍看起來，這種方法似乎是一個(gè)會(huì)計(jì)外行所采用的辦法，內(nèi)行人可能會(huì)不以為然。但采用這種方法有以下幾點(diǎn)理由：第一，基于向報(bào)表使用者提供相關(guān)可靠的會(huì)計(jì)信息這樣一個(gè)會(huì)計(jì)目標(biāo)，我們的會(huì)計(jì)報(bào)表不應(yīng)采取可能讓報(bào)表使用者產(chǎn)生誤解的會(huì)計(jì)方法，也不應(yīng)因?yàn)椴捎媚撤N會(huì)計(jì)方法，使報(bào)表信息產(chǎn)生扭曲，破壞報(bào)表原貌。第二，外幣報(bào)表折算的目的往往是為了進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表的合并，并非要反映潛在的外匯風(fēng)險(xiǎn)。在這種情況下，采用其他幾種外幣折算方法時(shí)，境外子公司或采用與母公司記賬本位幣

11、不同的貨幣編報(bào)報(bào)表的子公司的資產(chǎn)占合并總資產(chǎn)的比重越大，報(bào)表信息扭曲程度越高。對(duì)于債權(quán)人和投資者而言，錯(cuò)誤的信息可能導(dǎo)致錯(cuò)誤的決策。第三，直接折算法盡管改變了原有的計(jì)量屬性，但并未改變報(bào)表項(xiàng)目結(jié)構(gòu)和其他經(jīng)濟(jì)信息。對(duì)于一般的會(huì)計(jì)報(bào)表使用者，即使不進(jìn)行報(bào)表的折算，他也不會(huì)注意到原來的會(huì)計(jì)報(bào)表中哪些項(xiàng)目是采用歷史成本計(jì)量的，哪些項(xiàng)目是采用現(xiàn)行成本計(jì)量的，他所注意的只是其中的數(shù)值和比例即使是專業(yè)的證券分析師、會(huì)計(jì)師或銀行家，出于信息使用成本考慮

12、，也不會(huì)對(duì)現(xiàn)有報(bào)表披露的數(shù)據(jù)進(jìn)行計(jì)量屬性的調(diào)整。更何況在原有的報(bào)表中，也存在計(jì)量屬性不一致的情況第四，簡(jiǎn)單就是美。Ac利特爾頓在其《會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)》中指出：“財(cái)務(wù)報(bào)表的專業(yè)性似乎不可避免。不過，只有當(dāng)會(huì)汁師向?qū)I(yè)人員提供專業(yè)化的報(bào)表時(shí)，報(bào)表才有意義向外行人提供這種專業(yè)化報(bào)表將難以實(shí)現(xiàn)傳遞信息的目的。因此，必須盡可能降低報(bào)表的專業(yè)化程度，才能使他們分享財(cái)務(wù)信息。但這并不意味著企業(yè)要為專業(yè)人員和非專業(yè)人員提供兩套不同的財(cái)務(wù)報(bào)表。在大多數(shù)情況下