信托所得課稅的法理與制度研究.pdf

1、我國(guó)于2001年正式引入信托制度。伴隨信托在民事、商事、公益、社會(huì)保障等領(lǐng)域的廣泛運(yùn)用，信托對(duì)我國(guó)現(xiàn)行所得稅制的挑戰(zhàn)日益突出，信托制度與稅收制度之間的裂隙日益加深。如何對(duì)信托所得課稅，已成為我國(guó)稅法理論與實(shí)務(wù)界關(guān)注的重要課題。
　　 對(duì)信托所得課稅，不僅涉及到個(gè)人所得稅法和企業(yè)所得稅法的適用問題，而且還涉及信托所得課稅的對(duì)象、納稅人、稅基、稅率、納稅環(huán)節(jié)、稅收減免等稅收要素的明確化、具體化問題。解決這些問題的前提是明確信托所得的

2、歸屬。信托所得在稅法上應(yīng)歸屬于誰，是信托所得課稅的基本問題。對(duì)信托所得課稅基本問題的解決，是信托所得稅法理論研究與制度設(shè)計(jì)的核心任務(wù)。
　　 信托導(dǎo)管理論，將信托視為委托人向受益人傳輸利益的導(dǎo)管，將信托利益歸屬于受益人，就信托所得直接對(duì)受益人課稅;信托實(shí)體理論，將信托擬制為經(jīng)營(yíng)實(shí)體和納稅主體，將信托利益歸屬于信托財(cái)產(chǎn)本身，就信托所得對(duì)信托財(cái)產(chǎn)本體（項(xiàng)目）課稅，由受托人代為繳納。這兩種理論在內(nèi)容和稅制設(shè)計(jì)上針鋒相對(duì)，但在適用范圍、

3、價(jià)值追求和制度功能方面相互補(bǔ)充，二者以主輔關(guān)系模式共同構(gòu)成信托所得課稅的基礎(chǔ)理論。
　　 信托導(dǎo)管理論是指導(dǎo)信托所得稅收規(guī)范設(shè)計(jì)的主導(dǎo)性理論。它與實(shí)質(zhì)課稅主義相結(jié)合，決定了信托所得稅法的基本原則:形式移轉(zhuǎn)不課稅原則、實(shí)質(zhì)受益人課稅原則和所得發(fā)生時(shí)課稅原則。形式移轉(zhuǎn)不課稅原則，要求將信托財(cái)產(chǎn)的形式移轉(zhuǎn)排除在課稅范圍之外，只對(duì)信托財(cái)產(chǎn)的實(shí)質(zhì)移轉(zhuǎn)課稅;實(shí)質(zhì)受益人課稅原則，要求將信托所得歸屬于實(shí)質(zhì)受益人，直接對(duì)實(shí)質(zhì)受益人課稅;所得發(fā)生時(shí)

4、課稅原則，要求在受托人階段于信托所得產(chǎn)生時(shí)即行課稅，毋須等到受益人實(shí)際受領(lǐng)信托利益時(shí)才課稅，以實(shí)現(xiàn)稅收公平，防范信托避稅。
　　 信托所得稅法的基本原則通過具體信托稅收制度得以體現(xiàn)。信托所得稅收法律制度由信托移轉(zhuǎn)所得課稅制度和信托收益所得課稅制度構(gòu)成。信托移轉(zhuǎn)所得稅制須配合信托遺產(chǎn)及贈(zèng)與稅制設(shè)計(jì)。在所得范圍、所得歸屬、課稅時(shí)點(diǎn)、所得價(jià)值評(píng)估等方面，要作出周密的制度安排。在我國(guó)現(xiàn)行所得稅法中，應(yīng)針對(duì)信托移轉(zhuǎn)所得設(shè)計(jì)相應(yīng)的所得稅法規(guī)

5、范，以彌補(bǔ)現(xiàn)行稅法的漏洞。信托收益所得稅制，須針對(duì)信托收益的不同歸屬而分別設(shè)計(jì)。由于信托收益的歸屬十分復(fù)雜，一般區(qū)分為三種類型。在信托收益發(fā)生年度，已明確具體歸屬主體的信托收益，屬既得信托收益。對(duì)既得信托收益，適用信托導(dǎo)管理論，于收益發(fā)生年度，直接歸屬于受益人，對(duì)受益人課征所得稅。在我國(guó)現(xiàn)行所得稅法中，應(yīng)增補(bǔ)受益人課稅條款，以實(shí)現(xiàn)稅收公平。在信托收益發(fā)生年度，尚不明確具體歸屬主體，而由受托人累積于信托財(cái)產(chǎn)的信托收益，為累積信托收益。對(duì)累

6、積信托收益，適用信托實(shí)體理論，于收益發(fā)生年度，直接歸屬于信托本體（項(xiàng)目），對(duì)受托人課征所得稅。待受托人向受益人交付信托利益時(shí)，將已納稅款扣除，并實(shí)現(xiàn)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。在我國(guó)現(xiàn)行所得稅法中，應(yīng)增補(bǔ)受托人課稅條款，以實(shí)現(xiàn)稽征效率和防范累積信托避稅。委托人設(shè)立他益信托時(shí)，若保留了對(duì)信托財(cái)產(chǎn)及其收益的控制權(quán)，則該信托所產(chǎn)生的收益為保留信托收益。對(duì)保留信托收益，適用信托否認(rèn)理論，刺破信托的面紗，于收益發(fā)生年度，直接歸屬于委托人，對(duì)委托人課征所得稅。在我國(guó)