目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法集成成本管理體系

1、!合作經(jīng)濟(jì)與科技“!““#年!月號(hào)上#總第$%“期$在企業(yè)中，作業(yè)成本法和目標(biāo)成本法都是非常重要的成本管理工具，但兩種方法在實(shí)施推廣過程中仍存在不少問題，運(yùn)用目標(biāo)成本法的企業(yè)往往很難有效實(shí)行成本控制，而采用作業(yè)成本法的企業(yè)由于作業(yè)工作量大，程序復(fù)雜，在成本預(yù)測(cè)和計(jì)劃階段不能獲得準(zhǔn)確的成本信息。本文從成本管理體系角度分析目標(biāo)成本法和作業(yè)成本法的優(yōu)缺利弊，在理論上構(gòu)建一個(gè)可以對(duì)企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營過程按作業(yè)中心進(jìn)行成本優(yōu)化，以市場(chǎng)為導(dǎo)向，以全員

2、參與為基礎(chǔ)，以全方位成本管理為內(nèi)容，以作業(yè)成本與目標(biāo)成本相結(jié)合的管理方法為手段，并有嚴(yán)格獎(jiǎng)懲考核機(jī)制的現(xiàn)代成本管理體系，并探析其可行性。一、現(xiàn)代成本管理體系構(gòu)建思路（一）目標(biāo)成本管理的內(nèi)涵。目標(biāo)成本管理是一種以目標(biāo)成本法為核心的成本管理理論，通過市場(chǎng)調(diào)研計(jì)算生產(chǎn)新產(chǎn)品所需的整體目標(biāo)成本，并將其分?jǐn)偟礁鱾€(gè)產(chǎn)品上，形成各個(gè)產(chǎn)品的目標(biāo)成本，最后由產(chǎn)品開發(fā)部門就目標(biāo)成本與現(xiàn)有生產(chǎn)條件下實(shí)際生產(chǎn)成本進(jìn)行比較，尋求降低實(shí)際成本的途徑，并進(jìn)行考核、落

3、實(shí)獎(jiǎng)懲的經(jīng)營管理方法。但目標(biāo)成本管理中仍以制造成本為管理重點(diǎn)，且對(duì)間接費(fèi)用分配的標(biāo)準(zhǔn)較為單一，產(chǎn)品成本信息的準(zhǔn)確性不高，目標(biāo)成本分解非常盲目，往往導(dǎo)致成本控制環(huán)節(jié)形同虛設(shè)。（二）作業(yè)成本管理的內(nèi)涵。作業(yè)成本管理是一種以作業(yè)成本法為核心的成本管理模式。作業(yè)成本法下的產(chǎn)品成本概念更廣，它從生產(chǎn)領(lǐng)域延伸至研究開發(fā)和售后服務(wù)領(lǐng)域，以作業(yè)為核算對(duì)象，對(duì)成本發(fā)生的動(dòng)因加以分析。首先根據(jù)資源動(dòng)因?qū)①Y源費(fèi)用分配到作業(yè)，再由作業(yè)動(dòng)因追蹤到產(chǎn)品，最終得出產(chǎn)

4、品成本。但作業(yè)成本管理中成本動(dòng)因基礎(chǔ)數(shù)據(jù)收集工作量非常大，相對(duì)應(yīng)的計(jì)量成本高，同時(shí)在成本預(yù)測(cè)環(huán)節(jié)關(guān)于固定成本和變動(dòng)成本劃分及成本庫成本動(dòng)因率的計(jì)算程序復(fù)雜。（三）目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法集成的可行性。作業(yè)成本法與目標(biāo)成本法并不是互相排斥的，而是相互結(jié)合、相輔相成的，主要表現(xiàn)為：首先，二者在成本管理的重點(diǎn)上都由產(chǎn)品層次深入到下一層次!工序或作業(yè)“，都是試圖把成本形成的過程作為成本管理的重心，這使得推行目標(biāo)成本管理和作業(yè)成本管理時(shí)的許多基礎(chǔ)工

5、作基本一致；其次，目標(biāo)成本管理往往局限在生產(chǎn)領(lǐng)域，且成本測(cè)算沒有細(xì)化成本責(zé)任區(qū)域，目標(biāo)成本無法分解，使成本責(zé)任無法傳遞，無法進(jìn)行成本控制；而作業(yè)成本法能幫助企業(yè)以更加清晰的因果方法來分?jǐn)偝杀荆且环N能支持企業(yè)分析優(yōu)化的成本管理工具，可以與目標(biāo)成本法實(shí)現(xiàn)互補(bǔ)。所以，我們通過建立作業(yè)層次的目標(biāo)成本管理體系，可以將管理范圍拓展到非生產(chǎn)領(lǐng)域，并將目標(biāo)成本標(biāo)準(zhǔn)數(shù)據(jù)按作業(yè)劃分成本責(zé)任區(qū)域，層層落實(shí)，有效實(shí)現(xiàn)在目標(biāo)成本體系下的作業(yè)成本管理，使二者優(yōu)點(diǎn)

6、充分發(fā)揮；最后，企業(yè)按作業(yè)中心進(jìn)行成本優(yōu)化可以保證目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)。因?yàn)樽鳂I(yè)時(shí)間的縮短、作業(yè)效率和作業(yè)質(zhì)量的提高都有利于減少資源的消耗，降低成本。目標(biāo)成本潔與作業(yè)成本潔集成成本管理體系!!!“#$的出擊、探索和創(chuàng)新發(fā)展模式?，F(xiàn)階段，安徽需要努力地爭(zhēng)取東部產(chǎn)業(yè)的更多轉(zhuǎn)移，在新一輪的利益分配和實(shí)力的提升中占據(jù)有利地位。!、培養(yǎng)增長(zhǎng)極或增長(zhǎng)點(diǎn)，構(gòu)造增長(zhǎng)極或點(diǎn)軸布局模式，形成區(qū)域工業(yè)、商業(yè)、技術(shù)、金融、貿(mào)易中心、交通通訊中心。根據(jù)安徽現(xiàn)階段的省情

7、，增長(zhǎng)極或點(diǎn)軸布局模式的布局更適合安徽的發(fā)展要求。安徽要打破區(qū)域壁壘，根據(jù)整體發(fā)展要求、地域的特色、原有生產(chǎn)力的結(jié)構(gòu)布局狀況、經(jīng)濟(jì)聯(lián)系程度、產(chǎn)業(yè)關(guān)聯(lián)現(xiàn)狀、市場(chǎng)結(jié)構(gòu)、心理歸屬感和認(rèn)同感做好經(jīng)濟(jì)區(qū)域的規(guī)劃和調(diào)整。培育地區(qū)性的中心城市，發(fā)展一批具有內(nèi)聚力、輻射力和帶動(dòng)力的城市群、經(jīng)濟(jì)圈、產(chǎn)業(yè)帶，建立健全城市體系，培養(yǎng)安徽的增長(zhǎng)極，加強(qiáng)區(qū)域的協(xié)調(diào)和城市間的協(xié)調(diào)；發(fā)展交通運(yùn)輸，提高人、物、信息的流通效率，加強(qiáng)區(qū)域內(nèi)的聯(lián)系，縮短時(shí)間距離，形成區(qū)域內(nèi)

8、的工業(yè)、商業(yè)、技術(shù)、金融貿(mào)易和交通通訊中心?！啊㈤_展省內(nèi)各區(qū)域間的互補(bǔ)合作和有效競(jìng)爭(zhēng)。開展省內(nèi)的互補(bǔ)合作和有效競(jìng)爭(zhēng)，正確處理好合作與競(jìng)爭(zhēng)的關(guān)系，是縮小省內(nèi)各地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡的最有效途徑。安徽省內(nèi)各轄市應(yīng)該認(rèn)清自身的優(yōu)劣勢(shì)，做好準(zhǔn)確的定位，擬訂好符合實(shí)際的可行規(guī)劃，通過區(qū)域間城市、產(chǎn)業(yè)等合作點(diǎn)的尋求和良性的競(jìng)爭(zhēng)，形成一種你追我趕、區(qū)塊競(jìng)爭(zhēng)、以先進(jìn)帶動(dòng)后進(jìn)、共同發(fā)展的局面。（三）崛起環(huán)境選擇#、實(shí)施“科教興皖，人才強(qiáng)省”戰(zhàn)略。在處理人才需

9、求與人才流失的矛盾上，首先要營造好創(chuàng)業(yè)平臺(tái)，為人才創(chuàng)業(yè)提供寬松的環(huán)境。建立有效的激勵(lì)機(jī)制，要壯大人才隊(duì)伍、提高人才素質(zhì)、優(yōu)化人才結(jié)構(gòu)和完善用人機(jī)制。加大對(duì)科研的支持和投入力度，繼續(xù)優(yōu)化對(duì)高等教育資源的配置。在農(nóng)業(yè)服務(wù)人才方面，改變現(xiàn)有農(nóng)業(yè)技術(shù)服務(wù)機(jī)構(gòu)的職能，同時(shí)，高度重視能夠長(zhǎng)留本地不走的人才。!、政府要轉(zhuǎn)變職能，在加快由“權(quán)力型政府”向“服務(wù)型政府”的轉(zhuǎn)變過程中，做主導(dǎo)型政府。在安徽的經(jīng)濟(jì)崛起過程中，各級(jí)政府一定要轉(zhuǎn)變職能，在由“權(quán)力

10、型政府”向“服務(wù)型政府”的轉(zhuǎn)變過程中，打破體制壁壘，擴(kuò)大開放；政府要善于把中央的方針政策和安徽的實(shí)際結(jié)合起來，主動(dòng)、創(chuàng)造性地開展工作，為經(jīng)濟(jì)崛起創(chuàng)造良好的發(fā)展環(huán)境?！肮芾碇贫?“!合作經(jīng)濟(jì)與科技“!““#年!月號(hào)上#總第$%“期$二、目標(biāo)成本潔與作業(yè)成本潔集成的成本管理體系基本模式我們以目標(biāo)成本指標(biāo)的層層分解落實(shí)到作業(yè)層次，來控制作業(yè)成本，用作業(yè)分析與考核的結(jié)果修正目標(biāo)成本計(jì)劃，使目標(biāo)成本管理與作業(yè)成本管理形成一個(gè)閉環(huán)系統(tǒng)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)成本

11、全方位的控制。目標(biāo)成本管理過程包括目標(biāo)成本預(yù)測(cè)、制定目標(biāo)成本計(jì)劃和對(duì)目標(biāo)成本指標(biāo)進(jìn)行分解落實(shí)；作業(yè)成本管理過程，包括作業(yè)成本計(jì)算、作業(yè)成本控制和作業(yè)成本分析與考核等。（一）成本管理組織體系：有效實(shí)施成本管理的前提。首先總經(jīng)理室應(yīng)建立成本管理中心，主要對(duì)較大成本支出的決策問題把關(guān)；其次，以總會(huì)計(jì)師為主成立目標(biāo)成本管理小組，專門負(fù)責(zé)組織和檢查核實(shí)企業(yè)目標(biāo)成本管理工作，審定年度目標(biāo)成本管理預(yù)算和完成情況；最后，各基層單位成立成本管理活動(dòng)小組，

12、實(shí)施本單位涉及的目標(biāo)成本即考核指標(biāo)，并針對(duì)基層單位的實(shí)際情況進(jìn)行向下分解落實(shí)到班組，分管領(lǐng)導(dǎo)及個(gè)人，這樣就形成一個(gè)自上而下、層層落實(shí)、級(jí)級(jí)把關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)體系。（二）成本預(yù)測(cè)：確立各作業(yè)環(huán)節(jié)目標(biāo)成本，這是成本管理的源頭。成本預(yù)測(cè)為成本決策、成本計(jì)劃奠定了基礎(chǔ)，是編制成本計(jì)劃必不可少的事前分析階段。!、根據(jù)企業(yè)總體目標(biāo)利潤(rùn)提出產(chǎn)品初步的目標(biāo)成本。假設(shè)采取倒扣測(cè)算法，從預(yù)測(cè)銷售價(jià)格中扣除相關(guān)稅金再扣除目標(biāo)利潤(rùn)額后得到產(chǎn)品的目標(biāo)成本?！?、初步預(yù)測(cè)各

13、作業(yè)環(huán)節(jié)的目標(biāo)成本及在目前情況下成本可能達(dá)到的水平。對(duì)生產(chǎn)一定數(shù)量的產(chǎn)品所需的各項(xiàng)費(fèi)用按作業(yè)成本庫進(jìn)行科學(xué)估計(jì)，如對(duì)于原材料采購成本、制造費(fèi)用等生產(chǎn)性費(fèi)用及管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等非生產(chǎn)性開支費(fèi)用進(jìn)行預(yù)測(cè)。#、把各項(xiàng)成本費(fèi)用加總得到初步的產(chǎn)品預(yù)算成本，一般最初的預(yù)算成本高于目標(biāo)成本，考慮各種降低成本方案，這個(gè)過程需要企業(yè)的決策者和產(chǎn)品的設(shè)計(jì)者與供應(yīng)商之間的密切合作，采用成本倒推的方法尋找產(chǎn)生差異的原因，反復(fù)測(cè)算并最終產(chǎn)生出與最初制定的目標(biāo)成

14、本最為接近的計(jì)劃成本，以此作為編制成本計(jì)劃的依據(jù)。（三）目標(biāo)成本計(jì)劃：成本管理的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)。成本計(jì)劃是規(guī)定一定時(shí)期內(nèi)為完成生產(chǎn)任務(wù)所需的生產(chǎn)費(fèi)用和要達(dá)到的產(chǎn)品成本水平的一種計(jì)劃。主要包括：!、確立按作業(yè)中心劃分的各項(xiàng)費(fèi)用的預(yù)算。應(yīng)該按照成本預(yù)測(cè)所提供的數(shù)據(jù)和上期的作業(yè)成本分析考核結(jié)果來編制各作業(yè)環(huán)節(jié)的成本計(jì)劃?！?、全部商品產(chǎn)品成本計(jì)劃。應(yīng)該根據(jù)生產(chǎn)計(jì)劃、勞動(dòng)工資計(jì)劃、物資供應(yīng)計(jì)劃、各項(xiàng)消耗定額以及成本預(yù)測(cè)資料，并參考以前年度的成本水平及成

15、本預(yù)測(cè)目標(biāo)成本數(shù)據(jù)，在最優(yōu)選擇的基礎(chǔ)上編制各種產(chǎn)品的總成本計(jì)劃作為成本費(fèi)用控制的依據(jù)。（四）對(duì)目標(biāo)成本進(jìn)行分解：將目標(biāo)成本落實(shí)到作業(yè)層次。我們?cè)诔杀绢A(yù)測(cè)和成本計(jì)劃的過程中己經(jīng)完成了對(duì)目標(biāo)成本的第一次分解，也就是成本計(jì)劃人員按作業(yè)分類切塊將各作業(yè)環(huán)節(jié)的成本經(jīng)過測(cè)算分析確立了最為接近產(chǎn)品目標(biāo)成本的計(jì)劃成本，實(shí)際上是將目標(biāo)成本落實(shí)到按作業(yè)劃分的各部門、各單位；第二次分解再由各作業(yè)中心根據(jù)自己的實(shí)際情況，按中心內(nèi)部各作業(yè)環(huán)節(jié)承擔(dān)的工作職能和應(yīng)完

16、成的工作量分解和細(xì)化成本，就是每一種材料，每一種物資都有明確的目標(biāo)成本，縱向到人，從企業(yè)最高領(lǐng)導(dǎo)到基層單位，到每個(gè)班組，人人承擔(dān)指標(biāo)，進(jìn)一步落實(shí)各級(jí)成本責(zé)任；最后，對(duì)測(cè)算出的指標(biāo)應(yīng)該進(jìn)行分類匯總，逐步形成科學(xué)合理的指標(biāo)體系。（五）作業(yè)成本核算：成本管理的中心環(huán)節(jié)。我們以作業(yè)成本法來實(shí)行成本核算，根據(jù)作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)的指導(dǎo)思想進(jìn)行核算，首先，確認(rèn)主要作業(yè)和作業(yè)中心，并建立相應(yīng)的成本庫，將所有費(fèi)用歸集到成本庫。其次，用資源動(dòng)因?qū)w

17、集起來的投入成本或資源分?jǐn)偟矫恳粋€(gè)作業(yè)中心的成本庫中。最后，用作業(yè)動(dòng)因?qū)⒏鱾€(gè)作業(yè)中心的成本分?jǐn)偟阶罱K產(chǎn)出$產(chǎn)品、勞務(wù)或顧客%。作業(yè)成本管理的目標(biāo)就是要識(shí)別出那些無效作業(yè)，并通過減少或完全剔除那些無效活動(dòng)來優(yōu)化制造費(fèi)用，以降低成本。最終達(dá)到提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力和盈利能力，增加企業(yè)價(jià)值的目的。（六）作業(yè)成本控制：成本管理的重要環(huán)節(jié)。企業(yè)成本控制應(yīng)確立“大成本”觀，將與產(chǎn)品生產(chǎn)相關(guān)的每一個(gè)部分都作為一個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)進(jìn)行控制。在產(chǎn)品制造、銷售與售

18、后服務(wù)環(huán)節(jié)，各作業(yè)中心要根據(jù)目標(biāo)成本超前關(guān)注作業(yè)本身的優(yōu)化和改善，通過作業(yè)時(shí)間的縮短，作業(yè)質(zhì)量和作業(yè)效率的提升，來降低作業(yè)對(duì)資源的消耗，達(dá)到降低當(dāng)前成本目的的同時(shí)，增加轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值。（七）作業(yè)成本考核分析：成本管理的綜合環(huán)節(jié)。只有定期對(duì)成本進(jìn)行考核、落實(shí)獎(jiǎng)懲，并建立有效的激勵(lì)機(jī)制，才能調(diào)動(dòng)員工的積極性，使成本管理職能得到全面有效的發(fā)揮，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本。成本考核由財(cái)務(wù)室和各業(yè)務(wù)部門進(jìn)行，就責(zé)任層次而言，主要是對(duì)有關(guān)責(zé)任人的目標(biāo)成本和實(shí)際

19、成本之間的有關(guān)差異進(jìn)行分析和評(píng)價(jià)，節(jié)約給予獎(jiǎng)勵(lì)，超支給予處罰。企業(yè)應(yīng)該定期開展成本分析工作，成本分析一方面對(duì)目標(biāo)成本指標(biāo)和作業(yè)成本核算結(jié)果之間的各項(xiàng)差異及其原因進(jìn)行分析。如分析發(fā)現(xiàn)有費(fèi)用嚴(yán)重超標(biāo)的環(huán)節(jié)，應(yīng)該認(rèn)真查明原因，并對(duì)目標(biāo)成本計(jì)劃進(jìn)行相應(yīng)的修正。如當(dāng)期銷售費(fèi)用遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了目標(biāo)成本指標(biāo)，我們應(yīng)該從產(chǎn)品銷售過程的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行分析，如確屬外部環(huán)境變化導(dǎo)致的不可控費(fèi)用的增加，我們就只能重新修訂目標(biāo)成本計(jì)劃；另一方面還要分析產(chǎn)品產(chǎn)量，常量變動(dòng)

20、對(duì)成本的影響，分析材料、能源消耗定額差異，并分析技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)變動(dòng)對(duì)成本的影響等。將事前、事中、事后管理統(tǒng)一起來，使成本管理系統(tǒng)達(dá)到最佳組合。綜上所述，我們構(gòu)建的成本管理體系集合了目標(biāo)成本法和作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)，使企業(yè)實(shí)現(xiàn)了基于作業(yè)中心的成本優(yōu)化管理，強(qiáng)調(diào)集中統(tǒng)一，通過合理授權(quán)來落實(shí)成本責(zé)任，有利于改善和加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營管理。但我們所構(gòu)建的這個(gè)體系要求企業(yè)在思維方式和組織系統(tǒng)各部分都有重大的轉(zhuǎn)變，因此在工作設(shè)計(jì)、信息系統(tǒng)和激勵(lì)系統(tǒng)方面要進(jìn)行重大