人力資源會(huì)計(jì)問(wèn)題研究 (1)

1、2013年第4期（總第420期）上CHINESE&FEIGNENTREPRENEURS一、人力資源會(huì)計(jì)人力資源會(huì)計(jì)是在運(yùn)用經(jīng)濟(jì)學(xué)、組織行為學(xué)原理基礎(chǔ)上，與人力資源管理學(xué)相互結(jié)合、相互滲透所形成的一類專門(mén)會(huì)計(jì)學(xué)科，是對(duì)組織的人力資源成本與價(jià)值進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告的一種程序和方法，是會(huì)計(jì)學(xué)科發(fā)展的一個(gè)全新領(lǐng)域。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，使得人力資源的因素對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成敗的影響越來(lái)越大，投資者對(duì)人力資源信息的需求也越來(lái)越大，這是人力資源會(huì)計(jì)得以存在與發(fā)展的

2、最根本的動(dòng)因?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)將人力資源投資支出計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，不單獨(dú)提供有關(guān)人力資源投資及其變動(dòng)的情況、人力資源投資的經(jīng)濟(jì)效果以及人力資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值等方面的信息，因而也就無(wú)法滿足人力資源的管理和控制對(duì)信息的需求。通過(guò)人力資源會(huì)計(jì)所提供的信息，政府可以了解整個(gè)社會(huì)的人力資源維護(hù)與開(kāi)發(fā)情況；同時(shí)，政府還可以運(yùn)用稅收等手段鼓勵(lì)企業(yè)加大人力資源投資的力度，以保持社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的后勁。人力資源投資支出的受益期不一辨別，其受益程度更是難以計(jì)量。但在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)

3、代即將到來(lái)，人力資源投資比重日益增大的今天，再將人力資源支出全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，勢(shì)必導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。另一方面，將人力資源投資支出費(fèi)用化，必然使各期盈虧報(bào)告不實(shí)，導(dǎo)致決策失誤。將人力資源支出全部作為當(dāng)期費(fèi)用，必然導(dǎo)致低估當(dāng)期盈利，造成決策失誤；同時(shí)，當(dāng)企業(yè)大量裁員時(shí)，尚未攤銷的人力資源投資支出應(yīng)作為人力資源流動(dòng)的損失，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，但現(xiàn)行會(huì)計(jì)并不能反映出這種損失，不利于經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行正確決策。所以，從遵循會(huì)計(jì)原則的角度而言，實(shí)行人力資源會(huì)

4、計(jì)也很有必要。由此可見(jiàn)，無(wú)論從滿足信息需求者的要求而言，還是從維護(hù)會(huì)計(jì)核算原則而言，人力資源會(huì)計(jì)的實(shí)施都勢(shì)在必行。二、人力資源會(huì)計(jì)研究目前存在的問(wèn)題1.從人力資源成本的內(nèi)涵看，對(duì)“人力資源”的歸集和分配，只是原有會(huì)計(jì)核算程序的改革，并未突破傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的范圍。帳面上人力資產(chǎn)的價(jià)值并不代表人所（能）創(chuàng)造出的價(jià)值。以現(xiàn)時(shí)重置成本計(jì)價(jià)，有個(gè)重置標(biāo)準(zhǔn)和不同企業(yè)的可比性問(wèn)題，與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的結(jié)合問(wèn)題也沒(méi)有很好解決。2.由于人力資源的確認(rèn)與計(jì)量不是以實(shí)際成

5、本為基礎(chǔ)，其中涉及到許多主觀因素和假定條件，不同學(xué)者從不同角度提出的模型大相徑庭且過(guò)于煩瑣。因此，至今未與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合，只能作為管理會(huì)計(jì)的一個(gè)組成部分來(lái)提供信息。3.勞動(dòng)者的權(quán)益未能明確界定。企業(yè)因取得，開(kāi)發(fā)和使用人力資源付出一些代價(jià)特別是將人力資源上的支出資本化為一項(xiàng)單獨(dú)的資產(chǎn)，從投資者立場(chǎng)看似應(yīng)屬于企業(yè)所有者，但人力資產(chǎn)上的那部分支出恐怕并不足以說(shuō)明所有權(quán)的歸屬。勞動(dòng)者權(quán)益和確定是人力資源會(huì)計(jì)的核心和本質(zhì)所在，不解決好這一問(wèn)題就

6、無(wú)法激發(fā)勞動(dòng)者的勞動(dòng)熱情，無(wú)法激發(fā)企業(yè)活力。這是知識(shí)經(jīng)濟(jì)的內(nèi)在要求，也是人力資源會(huì)計(jì)必須面對(duì)的問(wèn)題。三、人力資源成本會(huì)計(jì)計(jì)量方法1.歷史成本法。此法是以人力資源的取得、開(kāi)發(fā)、安置、遣散等實(shí)際成本支出為依據(jù)，并將其資本化的計(jì)價(jià)方法，歷史成本法操作簡(jiǎn)便，數(shù)據(jù)確鑿，具有客觀性和可驗(yàn)證性。但人力資源的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值與歷史成本有較大的差異，人力資源的增值或攤銷并不直接與人力資源的實(shí)際生產(chǎn)能力相關(guān)聯(lián)，擁有相同生產(chǎn)能力的職工所分?jǐn)偟恼衅?、培?xùn)等歷史成本

7、可能并不相同，從而在一定程度上削弱了人力資源計(jì)價(jià)的可比性和真實(shí)性，此法運(yùn)用于一般企業(yè)。2.重置成本法。此法是在當(dāng)前的物價(jià)條件下，對(duì)重置目前正在使用的人員所需成本進(jìn)行計(jì)量的計(jì)價(jià)方法。它包括兩個(gè)部分：一個(gè)是由于現(xiàn)有雇員離去導(dǎo)致的離職成本；另一個(gè)是取得、開(kāi)發(fā)其替代者的成本。該方法提供的信息更具有決策上的相關(guān)性，但由于對(duì)什么是相同的人力資源，重置成本到底有多大等問(wèn)題的確定標(biāo)準(zhǔn)主觀性過(guò)強(qiáng)，從而限制了其應(yīng)用范圍。3.機(jī)會(huì)成本法。此法是以企業(yè)員工離職

8、使企業(yè)蒙受的經(jīng)濟(jì)損失為依據(jù)進(jìn)行計(jì)量的計(jì)價(jià)方法。這種計(jì)價(jià)方法接近于人力資源的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值，但與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式相距較遠(yuǎn)，導(dǎo)致核算工作量繁重。適用于雇員素質(zhì)較高，流動(dòng)性較大且機(jī)會(huì)成本易于獲得的企業(yè)，如律師事務(wù)所、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等。（下轉(zhuǎn)255頁(yè)）收稿日期：20130320作者簡(jiǎn)介：周麗（1979），女，江西余干人，審計(jì)師，會(huì)計(jì)師，從事企事業(yè)單位財(cái)務(wù)成本管理研究。人力資源會(huì)計(jì)問(wèn)題研究周麗（江西省標(biāo)準(zhǔn)化研究院，南昌330029）摘要：人力資源會(huì)計(jì)是會(huì)

9、計(jì)學(xué)科的一個(gè)分支，是個(gè)頗具新意而包含廣泛的研究課題。人才作為知識(shí)和技術(shù)的載體在企業(yè)發(fā)展中發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用，特別值得一提的是，稀缺性人力資源已成為企業(yè)的“核心資源”。與之相適應(yīng)，如何準(zhǔn)確、及時(shí)地對(duì)稀缺性人力資源的質(zhì)量和數(shù)量進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，將企業(yè)稀缺性人力資源方面的有關(guān)信息傳遞給相關(guān)信息使用者，已成為會(huì)計(jì)界面臨的主要任務(wù)。因此，有必要建立人力資源會(huì)計(jì)。關(guān)鍵詞：人力資源會(huì)計(jì)；勞動(dòng)者權(quán)益；計(jì)量方法；模型中圖分類號(hào)：F234文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章

10、編號(hào)：10008772（2013）09016802【人力資源】HumanResources168CHINESE&FEIGNENTREPRENEURS2013年第4期（總第420期）上（上接168頁(yè)）四、人力資源成本會(huì)計(jì)賬戶的設(shè)置1.人力資源成本賬戶，核算企業(yè)所發(fā)生的人力資源成本支出的增加、減少及其余額。賬戶的借方登記取得、開(kāi)發(fā)和使用人力資源時(shí)所發(fā)生的人力資源成本的增加額，貸方登記作為費(fèi)用記入當(dāng)期損益而轉(zhuǎn)出的人力資源的使用成本和人力資源退

11、出企業(yè)時(shí)所沖減的人力資源的取得成本、開(kāi)發(fā)成本。期末賬戶借方余額為企業(yè)目前所擁有或控制的人力資源的取得成本和開(kāi)發(fā)成本的余額。該賬戶按人員或部門(mén)類別設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。2.人力資源成本攤銷賬戶，核算人力資源取得成本和開(kāi)發(fā)成本的累計(jì)攤銷額。賬戶貸方登記企業(yè)當(dāng)期應(yīng)分?jǐn)傆浫肷a(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本的人力資源取得成本和開(kāi)發(fā)成本的數(shù)額；借方登記人力資源退出企業(yè)時(shí)，企業(yè)在該人力資源身上所發(fā)生的取得成本和開(kāi)發(fā)成本中已累計(jì)攤銷的數(shù)額。其賬戶貸方余額為人力資源取得和

12、開(kāi)發(fā)成本的累計(jì)攤銷額。該賬戶應(yīng)按“人力資源成本”明細(xì)賬戶的人員和部門(mén)類別來(lái)設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。3.人力資源損益賬戶，核算因人力資源變動(dòng)而產(chǎn)生的損益。賬戶借方登記人力資源退出企業(yè)時(shí)企業(yè)在人力資源身上所發(fā)生的取得成本和開(kāi)發(fā)成本上未攤銷的數(shù)額和企業(yè)辭退員工時(shí)發(fā)放的遣散費(fèi)，貸方登記人力資源退出企業(yè)時(shí)向企業(yè)繳納的賠償金。期末時(shí)，如果借方發(fā)生額大于貸方發(fā)生額，則將其差額從該賬戶的貸方轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶借方，沖減本年利潤(rùn)；如果借方發(fā)生額小于貸方

13、發(fā)生額，則將其差額從該賬戶的借方轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶貸方，增加本年利潤(rùn)；期末結(jié)轉(zhuǎn)后“人力資源損益”賬戶無(wú)余額。五、人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量的模型應(yīng)用1.工資報(bào)酬折現(xiàn)模型。該模型直接根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)概念來(lái)計(jì)量人力資源價(jià)值，認(rèn)為某一職工的人力資源價(jià)值等于該職工在剩余受雇期內(nèi)未來(lái)工資報(bào)酬的現(xiàn)值。2.調(diào)整后的未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)模型。該模型提出以效率因素作為未來(lái)工資報(bào)酬的調(diào)整值，以調(diào)整后的未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)值來(lái)計(jì)算人力資源價(jià)值。效率系數(shù)可以用給定期間內(nèi)某組織盈利水

14、平與本行業(yè)平均盈利水平相比計(jì)算出的投資報(bào)酬率反映。3.隨機(jī)報(bào)酬價(jià)值模型。該模型理論認(rèn)為，個(gè)人對(duì)于某一特定組織的價(jià)值是由其未來(lái)所能提供的價(jià)值決定的。而其所創(chuàng)造的價(jià)值與其未來(lái)所處的職位和擔(dān)任的角色有密切關(guān)系。但一個(gè)人在一個(gè)組織內(nèi)擔(dān)當(dāng)?shù)慕巧遣淮_定的，具有很強(qiáng)的隨機(jī)性，個(gè)人對(duì)組織提供的服務(wù)即在這種隨機(jī)的過(guò)程中完成。4.非購(gòu)入商譽(yù)法。該模型是一種將企業(yè)的超額利潤(rùn)，按照資本化程序確認(rèn)為人力資源價(jià)值的方法。它的計(jì)算是基于每年的實(shí)際收益數(shù)額，而且不必

15、對(duì)未來(lái)收益進(jìn)行估算，因此它不僅具有更大的客觀性，也與現(xiàn)行會(huì)計(jì)慣例較為接近。5.經(jīng)濟(jì)價(jià)值法。該方法將組織未來(lái)各期的收益折現(xiàn)，然后按照人力資源投資占全部投資的比例，將組織未來(lái)收益中人力資源投資獲得的收益部分作為人力資源的價(jià)值。該模型注重比較人力資源和非人力資源對(duì)企業(yè)貢獻(xiàn)的大小，使企業(yè)有限資金用于最佳決策。其缺點(diǎn)是未來(lái)凈收益是一個(gè)估計(jì)值，具有主觀性和不確定性；另外，該方法未反映人力資源的交換價(jià)值，即工資部分，因此低估人力資源的價(jià)值。此法適用于

16、實(shí)行預(yù)測(cè)制度比較好，并且注重未來(lái)收益的企業(yè)，如高科技企業(yè)和研究機(jī)構(gòu)。參考文獻(xiàn)：[1]王小明.人力資源會(huì)計(jì)問(wèn)題研究[D].長(zhǎng)春：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文，2010.（責(zé)任編輯：趙媛）度學(xué)習(xí)和競(jìng)爭(zhēng)不足，它們能保持在較長(zhǎng)內(nèi)與制度相協(xié)調(diào)，使制度保持相對(duì)穩(wěn)定。三種因素引發(fā)的路徑依賴只有第一種有促進(jìn)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的積極作用，其他兩種對(duì)產(chǎn)業(yè)發(fā)展有積極與消極雙重作用。伍爾德曼的具體分析了產(chǎn)業(yè)變遷中制度路徑依賴產(chǎn)生的原因。他指出轉(zhuǎn)換和運(yùn)行成本以及解決問(wèn)題的能力

17、是鎖定制度的關(guān)鍵因素。其中，政府各種規(guī)制政策和既得利益集團(tuán)的利益約束導(dǎo)致了轉(zhuǎn)換成本較高；產(chǎn)業(yè)內(nèi)部與產(chǎn)業(yè)之間的網(wǎng)絡(luò)和學(xué)習(xí)效應(yīng)導(dǎo)致了運(yùn)行成本較高；而行為主體的主觀理解則會(huì)通過(guò)解決問(wèn)題的能力對(duì)產(chǎn)業(yè)變遷中制度路徑依賴產(chǎn)生影響。國(guó)內(nèi)學(xué)者也進(jìn)行了相關(guān)研究。張暉（2011）提出了產(chǎn)業(yè)升級(jí)路徑依賴強(qiáng)化的四個(gè)因素：（1）規(guī)模報(bào)酬遞增機(jī)制：?jiǎn)挝划a(chǎn)品成本因生產(chǎn)規(guī)模增大而下降；（2）學(xué)習(xí)效應(yīng)：與現(xiàn)存的制度框架和網(wǎng)絡(luò)外部性以及制度矩陣有關(guān)的機(jī)會(huì)集合產(chǎn)生的組織學(xué)習(xí)

18、效應(yīng)；（3）協(xié)調(diào)效應(yīng)：經(jīng)濟(jì)主體通過(guò)契約與其他經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)和政治團(tuán)體在既定的制度框架下建立的組織之間的互補(bǔ)活動(dòng)，會(huì)使人們接受而難以改變；（4）適應(yīng)性預(yù)期：當(dāng)人們預(yù)期到某一制度將延續(xù)，自己就會(huì)首先接受這一制度。三、結(jié)論與展望經(jīng)過(guò)上文分析，產(chǎn)業(yè)變遷中存在制度路徑依賴的原因可以總結(jié)為三個(gè)方面：一是產(chǎn)業(yè)內(nèi)部運(yùn)行成本較高的低效率制度被大量模仿和采用；二是企業(yè)接受高效率制度存在著較高的重新學(xué)習(xí)和轉(zhuǎn)換成本，加之政府和行業(yè)協(xié)會(huì)在提供和管制高效率制度時(shí)也存在著

19、較高的組織成本，高效率制度很難在產(chǎn)業(yè)內(nèi)部推廣開(kāi)來(lái)；三是政治利益集團(tuán)出于自身既得利益的考慮，通過(guò)給政府施加壓力使得制度轉(zhuǎn)換的成本較高，導(dǎo)致高效率制度無(wú)法被采用。路徑依賴具有積極與消極的兩面性，這給我們的啟示是：第一，在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型和升級(jí)中，各主體應(yīng)充分運(yùn)用信息交流機(jī)制，使低效率制度的轉(zhuǎn)換成本降低，發(fā)揮學(xué)習(xí)效應(yīng)和網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)的積極作用；第二，政府在制定和執(zhí)行產(chǎn)業(yè)政策時(shí)要盡量保持獨(dú)立性，同時(shí)增強(qiáng)高效率制度的兼容性，從兩方面入手來(lái)降低轉(zhuǎn)換成本；第三

20、，發(fā)揮行業(yè)協(xié)會(huì)的作用，行業(yè)協(xié)會(huì)對(duì)產(chǎn)業(yè)變遷中制度路徑依賴的形成起著重要的作用，但目前行業(yè)協(xié)會(huì)所發(fā)揮的作用仍然不盡如人意；第四，重視非正式制度的作用，路徑依賴是正式制度與非正式制度相互作用的結(jié)果，只有將非正式制度納入分析范疇才能保證制定政策的完整性與有效性。參考文獻(xiàn)：[1]DavidP.A.CliotheeconomicsofQWERTY[J].AmericanEconomicReview，1985，（75）：33237.[2]張暉.產(chǎn)業(yè)升