企業(yè)年金稅收優(yōu)惠的國際借鑒

1、167科技資訊科技資訊SCIENCE非試點(diǎn)地區(qū)的企業(yè)從應(yīng)付福利費(fèi)中列支但不得因此導(dǎo)致應(yīng)付福利費(fèi)發(fā)生赤字。在全國統(tǒng)一的企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策沒有出臺之前為鼓勵企業(yè)年金的發(fā)展各地頒發(fā)了相應(yīng)的年金稅收優(yōu)惠政策最高的免稅比例達(dá)12.5%最低的僅為3%。1.2我國現(xiàn)行的企業(yè)年金稅收優(yōu)惠模式2000年國務(wù)院發(fā)布的《關(guān)于完善城鎮(zhèn)社會保障體系的試點(diǎn)方案》中規(guī)定：企業(yè)年金實(shí)行完全積累制采用個人賬戶方式進(jìn)行管理費(fèi)用由企業(yè)和職工個人繳納。企業(yè)繳費(fèi)在工資總額4%

2、以內(nèi)的部分可從成本中列支。無論是企業(yè)還是個人繳付的企業(yè)年金繳費(fèi)都要并入個人當(dāng)期的工資、薪金收入計(jì)征個人所得稅。對年金積累環(huán)節(jié)我國沒有明確的稅收政策只能參照國家對投資收益的稅收規(guī)定即除了國債利息收入外其他均不能免稅。對股票、投資基金等分紅按20%征收資本利得稅。對年金領(lǐng)取環(huán)節(jié)我國沒有稅收優(yōu)惠政策。國家稅務(wù)總局1999年發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)發(fā)放補(bǔ)充養(yǎng)老保險征收個人所得稅問題的批復(fù)》中規(guī)定職工領(lǐng)取補(bǔ)充養(yǎng)老保險時須比照工資薪金所得計(jì)算并繳納個人所得

3、稅?？梢娔壳拔覈嘘P(guān)企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策僅限于繳費(fèi)環(huán)節(jié)沒有涉及積累和領(lǐng)取環(huán)節(jié)；從繳費(fèi)主體看也只對企業(yè)繳費(fèi)給予稅收優(yōu)惠對個人繳費(fèi)沒有作出規(guī)定?？傮w上看我國對企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠面較小優(yōu)惠幅度偏低與ETT模式比較接近。從個人所得稅負(fù)擔(dān)的角度看我國年金受益人在繳費(fèi)、積累和領(lǐng)取階段均要交稅實(shí)際上存在重復(fù)納稅問題只是由于我國企業(yè)年金歷史短大部分年金尚未進(jìn)入領(lǐng)取階段該問題還未引起足夠的關(guān)注2發(fā)達(dá)國家的企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策2.1美國美國法律沒有強(qiáng)制

4、要求企業(yè)必須給員工提供養(yǎng)老保障。企業(yè)為了吸引和留住人才在19世紀(jì)晚期自發(fā)地提出了企業(yè)自有自營的退休計(jì)劃。1875年美國快遞公司建立了第一個企業(yè)年金計(jì)劃整整比由國家運(yùn)營的社會保障計(jì)劃早了60年。美國企業(yè)年金計(jì)劃的大發(fā)展始于1940年代到1993年企業(yè)年金計(jì)劃覆蓋了57%的企業(yè)雇員。到2000年為止美國全部企業(yè)年金資產(chǎn)達(dá)到83000億美元。盡管目前美國的企業(yè)年金計(jì)劃已經(jīng)不勝枚舉卻仍不超出兩大基本類型：待遇確定型企業(yè)年金計(jì)劃和繳費(fèi)確定型企業(yè)年

5、金計(jì)劃。待遇確定型企業(yè)年金計(jì)劃的繳費(fèi)完全是由資助計(jì)劃的企業(yè)雇主來承擔(dān)的。當(dāng)計(jì)劃參與人達(dá)到計(jì)劃所規(guī)定的正式退休年齡之后退休時提供按計(jì)劃的計(jì)算公式而規(guī)定的退休津貼。待遇確定型企業(yè)年金計(jì)劃作為最早的退休金計(jì)劃它的設(shè)計(jì)思路就是為了吸引和留住人才。它通常要求員工在企業(yè)工作到一定年限(通常為35年以上)后才可以退休并領(lǐng)取退休金。工作年限越長領(lǐng)取的退休金越高。如果中途過早離開企業(yè)將只能拿到一筆數(shù)額很低的一次性補(bǔ)償金。很多人希望自己轉(zhuǎn)換工作時能夠把自己

6、的退休福利也帶走繳費(fèi)確定型企業(yè)年金計(jì)劃就應(yīng)運(yùn)而生了。繳費(fèi)確定型企業(yè)年金計(jì)劃是按計(jì)劃所規(guī)定的公式要求企業(yè)雇主和計(jì)劃參與人共同向計(jì)劃繳納固定的分擔(dān)額該種計(jì)劃按有關(guān)法律的要求必須為每一個計(jì)劃參加人設(shè)立一個個人賬戶對雇主和計(jì)劃者向該賬戶所繳納的分擔(dān)額以及這些分擔(dān)額的投資收益或損失做準(zhǔn)確的記錄。每一個計(jì)劃者在其退休時所獲得的退休津貼的數(shù)額根據(jù)該計(jì)劃參與人個人賬戶中所繳納分擔(dān)額的累計(jì)總數(shù)及投資表現(xiàn)來做最后決定。美國的稅收優(yōu)惠政策從兩方面鼓勵企業(yè)年金

7、制度的建立：首先對參加計(jì)劃的企業(yè)來說向雇員的年金計(jì)劃的繳費(fèi)有一定免稅額度即從它的當(dāng)期應(yīng)稅收入中扣除繳費(fèi)額以達(dá)到為企業(yè)所得稅減稅的目的I其次對參加計(jì)劃的企業(yè)雇員來說雇主為其支付的規(guī)定額度內(nèi)的繳費(fèi)額不計(jì)人該雇員的當(dāng)前應(yīng)納稅收入雇員支付的繳費(fèi)在規(guī)定額度內(nèi)的部分也不計(jì)人當(dāng)期應(yīng)納稅收入但在雇員退休后從該計(jì)劃中領(lǐng)取退休金時必須繳納所得稅。而且向年金計(jì)劃繳費(fèi)的投資收益也不記人計(jì)劃參加者的當(dāng)期應(yīng)納稅收人直到雇員提取年金時才為這些繳費(fèi)繳稅。由于個人所得稅

8、稅率實(shí)行超額累進(jìn)率在雇員工作收入高時應(yīng)繳所得稅部分遞延到雇員退休后收入時繳納個人所得稅從而為雇員帶來極大利益。2.2日本日本的企業(yè)年金是企業(yè)對職工勞動的補(bǔ)償是對國民年金和厚生年金的補(bǔ)充是由企業(yè)根據(jù)各自的需要和承受能力制定的優(yōu)惠稅收待遇退休金制度。假如企業(yè)年金計(jì)劃符合《法人稅收法》的規(guī)定并得到稅務(wù)局的認(rèn)可那么企業(yè)年金繳費(fèi)可以全額計(jì)人成本費(fèi)用投資收益也可以列入免稅科目。2001年10月日本通過了“確定繳費(fèi)年金法案”(日本401k計(jì)劃)。引入

9、繳費(fèi)型企業(yè)年金(DC)主要有兩方面的原因：一是日本終身雇傭制度的逐漸瓦解和職業(yè)流動不斷增加二是隨著日本會計(jì)制度國際化所帶企業(yè)年金稅收優(yōu)惠的國際借鑒姚文光1全文廣2(1.中國建筑股份有限公司北京100044；2.太平養(yǎng)老保險股份有限公司北京分公司北京100082)摘要：從世界范圍看正規(guī)的企業(yè)年金計(jì)劃已經(jīng)具有一百多年歷史。在建立了基本養(yǎng)老保險制度的國家企業(yè)年金屬于第二支柱；在政府不提供養(yǎng)老金的國家企業(yè)年金則屬于第一支柱。我國在總結(jié)世界各國各

10、種類型的雇主養(yǎng)老金、補(bǔ)充養(yǎng)老保險和職業(yè)養(yǎng)老金的經(jīng)驗(yàn)之后在十五規(guī)劃中寫入“企業(yè)年金”作為中國社會養(yǎng)老保險體系的第二支柱可見其重要性。本文通過分析我國和世界發(fā)達(dá)國家企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠模式及狀況借以找出完善我國企業(yè)年金稅收優(yōu)惠的途徑。關(guān)鍵詞：企業(yè)年金稅收優(yōu)惠社會保障體系中圖分類號：F812文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：16723791(2010)10(b)016702168科技資訊科技資訊SCIENCEDC型企業(yè)年金把資金運(yùn)營的責(zé)任從企業(yè)轉(zhuǎn)向了個人

11、從而明確了企業(yè)的年金負(fù)擔(dān)額方便了新會計(jì)制度的導(dǎo)人。在過渡時期政府允許厚生年金基金在2年半時間以內(nèi)適合年金在10年時間以內(nèi)向DC型企業(yè)年金轉(zhuǎn)移并允許設(shè)置企業(yè)型或個人型DC型年金。企業(yè)型DC年金主要面向工薪階層個人型DC年金主要面向20～60歲的農(nóng)民和個體工商戶。日本政府部門為了鼓勵企業(yè)建立補(bǔ)充年金計(jì)劃通常在稅收上給予一定程度的優(yōu)惠比如政府出臺相關(guān)政策規(guī)定企業(yè)可以在稅前繳費(fèi)和基金投資收益環(huán)節(jié)免稅等。這些稅收優(yōu)惠政策。對企業(yè)年金計(jì)劃的普遍實(shí)施

12、起到了積極的推動作用。2.3英國英國的企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策也是采用EET的模式即在企業(yè)年金的繳費(fèi)環(huán)節(jié)不征稅雇主對企業(yè)年金計(jì)劃的供款或者在支付公司所得稅時抵扣或者直接免繳收入所得稅在企業(yè)年金的投資收益環(huán)節(jié)也不征稅同時雇員也可自行繳納企業(yè)年金款并且也可享受企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策即在個人收入所得稅率上享受優(yōu)惠在企業(yè)年金的投資收益環(huán)節(jié)免稅即在企業(yè)年金投資收益中所取得的各項(xiàng)已實(shí)現(xiàn)和未實(shí)現(xiàn)的投資收益都免稅在企業(yè)年金的領(lǐng)取環(huán)節(jié)支付個人所得稅在英國雖然

13、規(guī)定工齡超過20年的雇員可以一次性最大量的領(lǐng)取23的全部職業(yè)養(yǎng)老金領(lǐng)取額但對個人年金的領(lǐng)取沒有限制但對個人企業(yè)年金的領(lǐng)取必須征收個人所得稅除此之外個人企業(yè)年金的領(lǐng)取還與企業(yè)年金的繳納水平、企業(yè)年金的投資收益率等有關(guān)。在歐盟眾多的國家中英國是企業(yè)年金計(jì)劃種類較多、結(jié)構(gòu)復(fù)雜的國家之一。概括來說英國的企業(yè)年金計(jì)劃可分為“解約型”養(yǎng)老計(jì)劃和“保留合約型”養(yǎng)老計(jì)劃?！敖饧s型”養(yǎng)老計(jì)劃和“保留合約型”養(yǎng)老計(jì)劃的稅收優(yōu)惠政策之間有共同之處比如都對年金

14、的投資回報(bào)免稅在支付階段個人領(lǐng)取的養(yǎng)老金都要繳納個人所得稅等等但也存在一些差別。在繳費(fèi)這一環(huán)節(jié)中“解約型”養(yǎng)老計(jì)劃在2001年進(jìn)行了改革。改革前對繳費(fèi)給予減免稅的待遇。具體來說DC型計(jì)劃根據(jù)工齡確定享有養(yǎng)老金的數(shù)額并把享受優(yōu)惠政策的繳費(fèi)限制在工資的一定比例之內(nèi)DB型計(jì)劃的養(yǎng)老金由工作的最后一段時期的工資或工作期間的平均工資限制可享受稅收優(yōu)惠的比例是占工資收入15%的繳費(fèi)。2001年改革后DC型計(jì)劃的稅收制度發(fā)生了變化它更加趨向于個人計(jì)劃

15、的稅收制度?！氨Ａ艉霞s型”養(yǎng)老計(jì)劃可支付的養(yǎng)老金數(shù)額由稅收法規(guī)限制最高為最后所獲工資的23。雇員的繳費(fèi)為工資收入的15%工資限定為91800英鎊。2001年養(yǎng)老制度改革后DC計(jì)劃的稅收制度接近了個人計(jì)劃的稅收制度繳費(fèi)限額最高為17.5%并且可以隨著年齡的增長最高增加到40%而最重要的不同是它沒有養(yǎng)老金數(shù)額的限制。在年金的支付階段兩種計(jì)劃中以年金形式支付的養(yǎng)老金都要作為個人所得納稅。但在“解約型”養(yǎng)老計(jì)劃規(guī)定數(shù)額內(nèi)的一次性領(lǐng)取的養(yǎng)老金可以

16、免稅。最多可以一次性支付的養(yǎng)老金在DB計(jì)劃中為限定工資的1.5倍在DC計(jì)劃中為積累基金的25%。3完善我國企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策的建議企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠是政府促進(jìn)企業(yè)年金發(fā)展最有效的措施。我國企業(yè)年金發(fā)展的受阻很大程度上是因?yàn)槠髽I(yè)缺乏積極性因此可以借鑒日本的經(jīng)驗(yàn)。利用稅收優(yōu)惠刺激企業(yè)建立企業(yè)年金。在企業(yè)年金繳費(fèi)的稅收優(yōu)惠方面我國目前規(guī)定企業(yè)繳費(fèi)在工資總額4％以內(nèi)部分可以在成本中列支遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于日本等國家的可稅前列支比例(通常為15％)。從我國

17、企業(yè)年金所設(shè)計(jì)的20％的目標(biāo)替代率來看?，F(xiàn)行4％的稅前列支比例在企業(yè)單方繳費(fèi)的情況下有些偏低。3.1設(shè)立約束機(jī)制對稅收優(yōu)惠范圍進(jìn)行嚴(yán)格限定企業(yè)年金計(jì)劃的類型依據(jù)不同的發(fā)起主體、財(cái)務(wù)機(jī)制、管理模式、待遇計(jì)算方法等可以采取不同的形式。但并非所有的年金計(jì)劃和職工福利計(jì)劃都可以享受到稅收優(yōu)惠待遇只有符合相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)的年金計(jì)劃才可以享受稅收優(yōu)惠待遇。因此應(yīng)由國家稅務(wù)部門制定標(biāo)準(zhǔn)對符合標(biāo)準(zhǔn)的年金計(jì)劃給予稅收優(yōu)惠待遇。對于標(biāo)準(zhǔn)可以參考的指標(biāo)包括:其一必須

18、是以現(xiàn)金方式繳費(fèi)的普享制計(jì)劃其二企業(yè)繳費(fèi)、個人繳費(fèi)以及繳費(fèi)總額占年度工資的比例不得高于年金法規(guī)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)其三年金計(jì)劃設(shè)計(jì)應(yīng)具有一定的收入再分配功能和公平性既得受益權(quán)方面和企業(yè)配套繳費(fèi)方面不得存在歧視性規(guī)定和不公正標(biāo)準(zhǔn)其四年金基金資產(chǎn)以滿足退休保障目的原則上不得提前支取和終止計(jì)劃其五年金計(jì)劃必須嚴(yán)格貫徹集體協(xié)商原則賦予職工知情權(quán)設(shè)立抱怨處理機(jī)制等等。3.2目前我國應(yīng)采取TEE稅收優(yōu)惠模式從社會公平角度考慮如果對企業(yè)年金實(shí)行稅收優(yōu)惠則應(yīng)該保

19、證其惠及每一個雇員。如果不能保證普惠則應(yīng)將企業(yè)繳費(fèi)在稅后列支將企業(yè)繳費(fèi)和個人繳費(fèi)均視為勞動報(bào)酬的一部分。據(jù)此目前我國應(yīng)采用TEE稅收優(yōu)惠模式。即：在繳費(fèi)階段不給予任何稅收優(yōu)惠企業(yè)繳費(fèi)不能抵減企業(yè)所得稅企業(yè)繳費(fèi)和個人繳費(fèi)均計(jì)入工資總額一并計(jì)算交納個人所得稅。這樣既可以防止高收入者利用企業(yè)年金達(dá)到避稅目的又不會因建立企業(yè)年金而減少國家財(cái)政收入。在年金積累階段由于我國證券市場不規(guī)范投資回報(bào)率較低年金投資收益在扣除管理費(fèi)后所剩無幾因此對年金投資

20、收益可以暫時免交個人所得稅以便年金基金的積累和擴(kuò)大。在領(lǐng)取階段由于繳費(fèi)階段已經(jīng)全額交稅因此領(lǐng)取時不應(yīng)當(dāng)再交個人所得稅以避免重復(fù)納稅。與我國現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠政策相比雖然TEE模式取消了企業(yè)繳費(fèi)的稅收優(yōu)惠但增加了積累和領(lǐng)取階段的稅收優(yōu)惠實(shí)際上降低了年金受益人的所得稅負(fù)擔(dān)既不影響國家即期財(cái)政收入又避免重復(fù)納稅還保證了社會公平。存在的主要問題是年金受益人交納所得稅在前享受年金權(quán)利在后可能會降低積極性。但是考慮到目前我國大部分中小企業(yè)尚沒有能力參加

21、企業(yè)年金計(jì)劃企業(yè)年金惠及的只是一小部分壟斷行業(yè)的高層雇員這些人已經(jīng)憑借國家壟斷獲取了高于其他行業(yè)幾倍甚至幾十倍的收入年金只是對其高收入的額外補(bǔ)充而并非真正意義上的補(bǔ)充養(yǎng)老因此在現(xiàn)階段TEE模式是一個比較公平的選擇。以后隨著各項(xiàng)制度的健全和年金制度的普及再逐步過度到EET模式。3.3完善企業(yè)年金相關(guān)法律法規(guī)多數(shù)西方國家都允許企業(yè)和雇員將其向企業(yè)年金計(jì)劃的繳費(fèi)從應(yīng)稅所得中扣除對企業(yè)年金計(jì)劃的投資收入也免稅只對退休雇員從企業(yè)年金計(jì)劃取得養(yǎng)老金