04增值稅的稅基稅率籌劃

1、第4章 增值稅的稅基稅率籌劃,增值稅概述,是一個國際性稅種。 Value added Tax,簡稱VAT是我國的主體稅種，其收入曾約占稅收收入總額的50％，屬于流轉(zhuǎn)稅中央地方共享稅，中央75%，省級財政8%，市級財政17%，由國稅局負責征管,第4章 增值稅的稅基稅率籌劃,由于增值稅籌劃涉及的內(nèi)容比較多，本章將先行討論縮小稅基、適用低稅率這兩個直接與計算相關(guān)的基本策略，其他籌劃策略，將在第5章討論。 4.1 增值稅銷售價格的籌

2、劃4.2 購進項目的籌劃4.3 增值稅適用低稅率和低征收率的籌劃4.4 基于有效稅率的混合銷售行為和兼營行為的籌劃,增值稅概述,第4章 增值稅的稅基稅率籌劃,4.1 增值稅銷售價格的籌劃,增值稅應(yīng)納稅額為當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額。應(yīng)納增值稅＝當期銷項稅額－當期進項稅額 ＝銷售額×適用稅率－購進額×適用稅率增值稅稅基主要是銷售額與購進額之差，銷售價格是稅基的主要決定因素 。無論對于增

3、值稅一般納稅人還是小規(guī)模納稅人而言，銷售價格都與應(yīng)納增值稅負擔直接相關(guān)。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃,銷售價格和銷項稅額的籌劃分解銷售額 降低銷售額價格折扣銷售方式的籌劃 實物折扣銷售方式的處理 商品流通企業(yè)促銷經(jīng)營方式的選擇,條例規(guī)定，計算銷項稅的銷售額為納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款及價外費用。價外費用主要包括向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠

4、償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費以及其他各種性質(zhì)的價外收費。對于以上價外費用，無論其會計制度如何核算，均應(yīng)并入銷售額計算應(yīng)納稅額。價外費用會增加增值稅負擔嗎？為什么？,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 一、分解銷售額,特定情況下，企業(yè)可以考慮將價外費用分解至其他業(yè)務(wù)核算嗎？哪些情況下考慮分解？Why？分解價外費用的方法：對于隨同貨物銷售的包裝物單獨處理將加價

5、收入或者價外補貼與銷售額分開收取，并轉(zhuǎn)作其他不繳增值稅的收入項目等（這里包含了哪幾個基本策略？）,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 一、分解銷售額,如果銷售對象為小規(guī)模納稅人或者個人消費者，如何籌劃？,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 一、分解銷售額,【例】某工業(yè)企業(yè)某月銷售產(chǎn)品共兩部分。第一部分為門市部零售，銷售額為30萬元，同時隨貨收取包裝費2萬元；第二部分銷售給小規(guī)模納稅人，

6、銷售額仍為30萬元，同時收對方運輸費5萬元。那么該企業(yè)當期銷項稅額為：（30 ＋2＋30＋5）×17%＝11.39萬元,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 一、分解銷售額,將價外費用分解至其他業(yè)務(wù)核算，避免計入銷售收入。包裝費單獨處理，繳營業(yè)稅：2×5%＝0.1萬元車隊獨立核算，運輸費繳營業(yè)稅：5×3%＝0.15萬元則企業(yè)當期銷項稅額為：（30＋30）×17%＝

7、10.2萬元增值稅銷項稅額減少了1.19萬元，增加了營業(yè)稅0.25萬元，總體流轉(zhuǎn)稅減少了0.94萬元。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 一、分解銷售額,降低銷售額籌劃空間非常小，why？主要考慮：降低視同銷售行為中的銷售額，或者及時剔除不該認定為應(yīng)稅收入的項目。包括：銷售中支付的傭金回扣以折扣的方式合法處理并沖減銷售收入對銷貨退回如何處理？商品性貨物用于本企業(yè)專項工程或福利，如何籌劃？商品性貨物

8、用于公關(guān)、贈送、發(fā)放福利等，如何籌劃？,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 二、降低銷售額,應(yīng)注意有相當一部分企業(yè)在降低銷售額方面采取了一系列逃稅方法：如漏記收入、私設(shè)小金庫、帳外設(shè)帳，或?qū)⑹杖腚[匿于往來帳戶等，不可效仿。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 二、降低銷售額,現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，納稅人采取折扣銷售方式，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的銷售額征收增值

9、稅；如果將折扣額另開發(fā)票，計征增值稅時均不得從銷售額中減除折扣額。WHY？防止避稅。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 三、價格折扣銷售方式的籌劃,納稅人在采取促銷手段時，一定要熟練地掌握其稅務(wù)處理。一般情況下，折扣和銷售同時發(fā)生。此時企業(yè)須注意折扣額和銷售額的發(fā)票處理。案例4-2,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 三、價格折扣銷售方式的籌劃,許多企業(yè)往往以購貨商的年累計

10、購貨量來確定銷售折扣率，折扣在銷售后才確認。銷售發(fā)生時由于無法確定有無折扣和折扣多少，故無法在銷售的發(fā)票中體現(xiàn)折扣額，容易多繳稅款。這種情況應(yīng)如何籌劃？,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 三、價格折扣銷售方式的籌劃—銷售后折扣,案例：海東家用電器制造公司規(guī)定，每臺電視機售價1000年購貨額800～1000臺(含1000臺)，折扣2％；1000～1500臺(含1500臺)，折扣5％；1500～2000臺 (含2000臺)，折扣

11、10％；2000～2500臺的(含2000臺)，折扣12％。在年中，由于不能確定每家購貨方應(yīng)享受的折扣率，按全額開具發(fā)票收取貨款。第二年的年初才結(jié)算折扣總金額，將折扣額開具紅字發(fā)票。這樣情況不能沖減計征增值稅的銷售額。假定該公司年度內(nèi)銷售給A商場電視機900臺，B商場1300臺，C商場1800臺，在銷售時按原價收款和開具發(fā)票。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 三、價格折扣銷售方式的籌劃 —銷售后折扣,第二年的年初，結(jié)算出應(yīng)給

12、購貨方的折扣總金額。A商場折扣額＝90×2％＝1.8（萬元）B商場折扣額＝130×5％＝6.5（萬元）C商場折扣額＝180×10％＝18（萬元）折扣總額＝1.8＋6.5＋18＝26.3（萬元）折扣款退了，紅字專用發(fā)票也開了，但該公司卻不能沖減銷項稅額4.471萬元(26.3×17％)。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 三、價格折扣銷售方式的籌劃 —銷售后折扣,籌劃方案：可采取預(yù)

13、先估計折扣率的方法。如事先對A、B、C商場分別預(yù)先估計折扣率為5％、2％、12％，平時按折扣后價格計銷售收入和開具發(fā)票。到年底每一客戶的銷售數(shù)量和折扣率確定后，再稍作調(diào)整。如果預(yù)估的折扣額偏低會怎樣？如果預(yù)估的折扣額偏高，如何規(guī)避風險？,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 三、價格折扣銷售方式的籌劃 —銷售后折扣,什么是實物折扣？有哪些形式？實物折扣的銷售方式，其實質(zhì)是將貨物無償贈送他人的行為。涉及的超額稅收負擔：增

14、值稅：贈送貨物應(yīng)視同銷售計算繳納增值稅城建稅和附加企業(yè)所得稅：贈送支出不允許在稅前扣除個人所得稅：消費者應(yīng)繳個人所得稅(或由促銷企業(yè)代扣代繳)。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 四、實物折扣銷售方式的處理,【案例】：2007年某紡織品商場舉行元旦假日促銷活動，推出“買一贈一”的方式搞促銷活動三次，通過促銷售活動增加銷售額35690萬元，同時贈送小商品按銷售價計2910萬元，小商品的不含稅購進成本為1500萬元。 次月納

15、稅檢查，要求：補增值稅：2910/1.17×17%＝422.82（萬元）補城建稅和附加：42.28（萬元）賠繳個人所得稅：2910/(1-20％)×20%=727.5（萬元）補繳企業(yè)所得稅：1500×33%＝495（萬元）注：原稅率對于促銷活動，企業(yè)共補各稅：1687.6(萬元),4.1 增值稅銷售價格的籌劃 四、實物折扣銷售方式的處理,原因：該企業(yè)在促銷活動中操作不適當。例，凡購買

16、一套某品牌西服便贈送該品牌領(lǐng)帶一條，其實際售價分別是488元和68元（含稅價）。具體操作方法：對客戶出具的發(fā)票是填寫西服一套，價格為488元，同時以領(lǐng)料單的形式領(lǐng)出領(lǐng)帶一條，客戶付款488元。賬務(wù)處理：銷售收入417.09元（即488÷1.17），增值稅銷項稅額70.91元。西服和領(lǐng)帶的進項稅額均抵扣。贈送領(lǐng)帶按實際進貨成本予以結(jié)轉(zhuǎn)， 在“經(jīng)營費用”科目核算。稅務(wù)機關(guān)納稅檢查時，將上述贈送的領(lǐng)帶價值68元視同銷售，要求補

17、繳增值稅銷項稅額9.88元，同時補繳企業(yè)所得稅和個人所得稅。稅務(wù)機關(guān)進行上述處理的依據(jù)？有無籌劃方法？,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 四、實物折扣銷售方式的處理,籌劃方案一：降低銷售價格，實行捆綁銷售籌劃方案二：將贈送的貨物作為銷售折讓討論：此案例用到了什么策略？通過本案例，可以得到什么啟示？思考：財稅【2011】50號 關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關(guān)個人所得稅問題的通知 國稅函【2008】875號：國家稅務(wù)總局

18、關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 四、實物折扣銷售方式的處理,隨著商品流通企業(yè)間競爭日益激烈，各種促銷方式應(yīng)運而生。企業(yè)在選擇促銷手段時，一方面應(yīng)考慮其市場營銷效果，同時也不能忽視其稅收成本。商業(yè)零售企業(yè)促銷常采用打折銷售、實物贈送銷售、加量不加價銷售等讓利形式，每種形式的特點、收效各有千秋，稅收負擔也不完全一樣。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 五、商品流通企業(yè)促銷經(jīng)營方式的選擇

19、,【案例】：某商場每銷售100元(含稅價，下同)的商品其成本為70元，商場為增值稅一般納稅人。為促銷采用以下三種方式：折扣銷售：商品8折銷售實物贈送銷售：購物滿100元，贈送20元購物券，可在商場消費加量不加價銷售：購物滿100元者可再選20元商品，銷售價格仍為100元假定企業(yè)銷售100元的商品，這三種方式下納稅和利潤情況如下。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 五、商品流通企業(yè)促銷經(jīng)營方式的選擇,（1）折扣銷售這種方式

20、下，成本70元，銷售收入80元。增值稅＝(80-70)÷(1 + 17%)×17% =1.45(元)毛利潤=(80-70)÷(1 + 17%)=8.55(元)企業(yè)所得稅＝8.55×25%＝2.14(元)稅后凈利潤＝8.55－2.14＝6.41(元)（2）實物贈送銷售 贈送20元購物券,相當于贈送20元商品(成本14元), 應(yīng)計算繳納增值稅,且贈送商品成本不允許在所得稅前扣除。賠繳個人

21、所得稅＝20÷（1－20%）×20%＝5（元）增值稅＝(100-70)÷(1 + 17%)×17%+(20-14)÷(1 + 17%) ×17%=5.23（元）毛利潤=(100-70)÷(1 + 17%)-14÷(1 + 17%)－5=8.67（元）企業(yè)所得稅＝(100-70)÷(1 + 17%)×25%＝6.41(元)稅后凈利潤

22、＝8.67－6.41 ＝2.26（元）,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 五、商品流通企業(yè)促銷經(jīng)營方式的選擇,（3）加量不加價銷售這種讓利方式其銷售收入沒變,但銷售成本變?yōu)?4元。增值稅＝ (100-70-14)÷(1 + 17%)×17%=2.32（元）毛利潤= (100-70-14)÷(1 + 17%)=13.67（元）企業(yè)所得稅＝13.67×25%＝3.42（元）稅后凈利潤＝

23、13.67－3.42＝10.25（元）綜合以上三種方案，當屬方案三最優(yōu)，方案一次之，而方案二則不可取。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 五、商品流通企業(yè)促銷經(jīng)營方式的選擇,啟示：促銷方式中，應(yīng)盡量避免贈送（現(xiàn)金和實物）。WHY？因為加大了增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅稅基，存在超額稅收負擔。贈送行為可以轉(zhuǎn)換為捆綁銷售行為，也可以轉(zhuǎn)換為打折銷售。由于捆綁銷售（如加量不加價銷售）銷售量和銷售額額高于打折銷售，故一般捆綁銷售促銷

24、效果較好。,4.1 增值稅銷售價格的籌劃 五、商品流通企業(yè)促銷經(jīng)營方式的選擇,4.2 增值稅購進項目的籌劃,增值稅購進項目的籌劃是一般納稅人縮小增值稅稅基籌劃的另一個重要方面。進項稅額籌劃，關(guān)鍵在于增大進項稅額。購進價格和進項稅額的籌劃涉及到進項稅額的企業(yè)購進項目增加購進額的一般策略運輸費用支出的稅收籌劃 爭取存貨損失進項稅額扣除的稅收籌劃,涉及到進項稅額的企業(yè)購進項目包括：購進貨物按購進價和適用稅率計算，

25、在取得的專用發(fā)票上注明。進口貨物按組成計稅價格和適用稅率計算，在海關(guān)完稅憑證上注明。從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者手中收購免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，按購進額依13%計算抵扣。支付運輸費用依7%計算抵扣進項稅額。上述項目中，前2項管理嚴格，可以考慮擴大抵扣范圍以增加抵扣額。其他項目則可以考慮增加購進額以規(guī)避增值稅。,4.2 增值稅購進項目的籌劃 一、涉及到進項稅額的企業(yè)購進項目,期末大量采購材料避稅。將稅收資金用于購貨。 優(yōu)先購進一般納

26、稅人的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。索取增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)完稅憑證。收購免稅農(nóng)產(chǎn)品時可以考慮適當提高收購價格，然后以其他形式獲得補償。支付運輸費用也可以按收購免稅農(nóng)產(chǎn)品的思路考慮增加購進額。,4.2 增值稅購進項目的籌劃 二、增加購進額避稅的一般策略,【案例】：某縣供銷合作社向農(nóng)民收購黃花、木耳120 000元，可以抵扣進項稅額為：120 000×13%＝15 600元企業(yè)凈支出： 120 000

27、×87%＝104 400元籌劃：企業(yè)平時對農(nóng)民進行一些相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)和指導(dǎo)，則可以合理抬高收購價。比如說收購價定為180 000元，另外企業(yè)再向農(nóng)民收取農(nóng)業(yè)技術(shù)培訓(xùn)指導(dǎo)費52 200元（屬于營業(yè)稅免稅范圍）,4.2 增值稅購進項目的籌劃 二、增加購進額避稅的一般策略—案例,籌劃后企業(yè)可抵扣的進項稅額為：180 000×13%＝23 400元收購支出： 180 000×87%＝

28、156 600元技術(shù)培訓(xùn)收入：52 200元農(nóng)民凈收入增加，供銷社凈支出不變增值稅負擔減輕7 800元此案例誰受益了？收益來自何處？,4.2 增值稅購進項目的籌劃 二、增加購進額避稅的一般策略—案例,計算抵扣進項稅額的運輸費用支出應(yīng)滿足一定的條件限制 。準予扣除的憑證不包括納稅人取得的貨運定額發(fā)票；須是稅控發(fā)票 鐵路運輸費用準予抵扣的運費金額范圍，僅限于貨票上注明的鐵路貨物運輸運營費用、鐵路建設(shè)基

29、金。其他鐵路運輸費用和雜費不得抵扣購買或銷售免稅貨物所發(fā)生的運輸費用，不得計算進項稅額抵扣要注意避免運輸費用不能抵扣使企業(yè)遭受不必要的損失。,4.2 增值稅購進項目的籌劃 三、運輸費用支出的稅收籌劃,存貨發(fā)生毀損時，經(jīng)常面臨兩種處置方案：報廢或者低價甩賣。哪種方案能將企業(yè)的損失降到最低值？關(guān)于“報廢”從增值稅角度分析，報廢貨物相應(yīng)的進項稅額須轉(zhuǎn)出。報廢貨物所得稅前損失為C×1.17。C—

30、購進成本。關(guān)于“低價甩賣”低價甩賣有銷項稅額，盡管很少，但進項稅額可以扣除。報廢貨物所得稅前損失為C－P。兩個方案，孰優(yōu)孰劣？,4.2 增值稅購進項目的籌劃 四、爭取存貨損失進項稅額扣除的稅收籌劃,【案例】：某零售企業(yè)年初購進一批價值30萬元的服裝，進項稅額5.1萬元。由于款式過時加之管理不善造成霉爛（在洪災(zāi)中浸水霉變）產(chǎn)生損失。企業(yè)有兩個處理方案：報廢或低價甩賣。方案一：報廢進項稅額轉(zhuǎn)出：5.1萬元所得稅前財產(chǎn)損

31、失：30＋5.1＝35.1（萬元）抵減企業(yè)所得稅：35.1×25％＝8.775（萬元）企業(yè)凈損失：35.1－8.775＝26.325（萬元）,4.2 增值稅購進項目的籌劃 四、爭取存貨損失進項稅額扣除的稅收籌劃,方案二：以1萬元低價甩賣銷項稅額：1×17％＝0.17（萬元）增值稅額：0.17－5.1＝－4.93（萬元）所得稅前產(chǎn)生的財產(chǎn)損失：30－1＝29（萬元）抵減企業(yè)所得稅：29×25

32、％＝7.25（萬元）企業(yè)的凈損失：29－7.25＝21.75（萬元）哪個方案更好？造成兩個方案區(qū)別的原因？,4.2 增值稅購進項目的籌劃 四、爭取存貨損失進項稅額扣除的稅收籌劃,須注意：報廢屬于非正常的財產(chǎn)損失，報批和審批手續(xù)復(fù)雜；各項財產(chǎn)損失，應(yīng)在損失發(fā)生當年申報扣除低價甩賣屬于企業(yè)經(jīng)營過程中損失，執(zhí)行過程更簡單新稅制，非正常損失不再包括自然災(zāi)害損失：非正常損失是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質(zhì)的損失，非正常損

33、失須進項稅轉(zhuǎn)出因自然災(zāi)害損失的財產(chǎn)等，無需再進項稅額轉(zhuǎn)出,4.2 增值稅購進項目的籌劃 四、爭取存貨損失進項稅額扣除的稅收籌劃,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃,本節(jié)按不同的納稅人分別討論適用低稅率（征收率）策略。本節(jié)還將基于有效稅率討論一般納稅人、小規(guī)模納稅人以及營業(yè)稅納稅人的轉(zhuǎn)換。 關(guān)于有效稅率兩類納稅人的稅收負擔不一樣且具有轉(zhuǎn)換性，關(guān)鍵取決于“有效稅率” 。增值稅與營業(yè)稅的稅負孰輕孰重其實質(zhì)也取決于“有效稅率”。

34、,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃,本節(jié)內(nèi)容一般納稅人的增值稅稅率策略小規(guī)模納稅人的增值稅征收率策略兩類納稅人的稅收差別待遇 增值稅計稅方法的選擇 分支機構(gòu)增值稅納稅人身份的籌劃 商品經(jīng)營多種納稅人身份的選擇,我國現(xiàn)行增值稅稅率有三檔：17%、13%、零稅率。零稅率僅限于出口，稅收籌劃空間不大，但納稅人可以在17%、13%兩檔稅率間作出取舍。籌劃原則：爭取“高進低出”政策。例如農(nóng)用車這種方法只適用于特定的產(chǎn)品和經(jīng)營

35、范圍另外，兼營不同稅率產(chǎn)品，一定要分別核算,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 一、一般納稅人的稅率策略,有關(guān)政策已經(jīng)調(diào)整，小規(guī)模納稅人征收率調(diào)整為3%。但以前的籌劃方法給我們的籌劃思想？調(diào)整前：小規(guī)模納稅人的征收率是根據(jù)行業(yè)屬性來確定的。商業(yè)4%，工業(yè)6%?！吧虡I(yè)企業(yè)”是指從事貨物批發(fā)或零售為主，并兼營貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)或企業(yè)性單位。 “為主”，是指該項行為的銷售額占各項應(yīng)征增值稅行為的銷售額合計

36、的比重在50%以上，也不論是傳統(tǒng)意義上的工業(yè)、商業(yè)或其他類型的企業(yè)。在具體操作上，就是要盡量提高批發(fā)或零售貨物銷售額占其各項應(yīng)征增值稅行為的銷售額合計的比重，使該比重超過50%，這樣就可以采用4%的低征收率。,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 二、小規(guī)模納稅人的征收率策略,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 三、兩類納稅人的差別待遇主要區(qū)別在于增值稅計算方法和專用發(fā)票的使

37、用,討論：對企業(yè)來講一般納稅人與小規(guī)模納稅人哪個身份好？,超過小規(guī)模標準應(yīng)及時申請一般納稅人資格：銷售額超過小規(guī)模納稅人標準，未申請辦理一般納稅人認定手續(xù)的應(yīng)按銷售額依照增值稅稅率計算應(yīng)納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。應(yīng)對新政執(zhí)行后應(yīng)稅銷售額超過新標準的，必須向主管稅務(wù)機關(guān)申請一般納稅人資格認定。即使應(yīng)稅銷售額未超過新標準，只要會計核算健全，能夠提供準確稅務(wù)資料的，也可以申請一般納稅人資格。,4.3 適用低

38、稅率和征收率的籌劃 三、兩類納稅人的差別待遇,兩類納稅人稅收負擔狀況存在差異。人們通常認為，小規(guī)模納稅人的稅收負擔重于一般納稅人，但實際上并不一定如此。這主要取決于有效稅率。一般而言，對于進項稅額較多的納稅人，作為一般納稅人其稅收負擔較輕；對于進項稅額很少甚至沒有進項稅額的納稅人，作為小規(guī)模納稅人其稅收負擔會較輕。,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 四、增值稅計稅方法的選擇,

39、對于稅率17%的商品稅負平衡點為毛利潤率17.65%令（B－A）×17%＞ B×3%解得：（B－A）÷B＞17.65％ 討論：如何理解17.65%的稅負平衡點？其含義？這樣，企業(yè)在設(shè)立時，納稅人便可以根據(jù)所經(jīng)營貨物的整體增值率水平，選擇不同的納稅人身份。此外還考慮：企業(yè)的銷售對象 ；規(guī)模、信譽、可抵扣的稅額等因素,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 四、增值稅計稅方法的

40、選擇,【案例】 ：東風糧食加工廠增值稅納稅人身份的選擇。為什么東風糧食加工廠改變增值稅納稅人身份可以減輕增值稅負擔？,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 四、增值稅計稅方法的選擇,如果總公司或集團公司在增值稅方面不能統(tǒng)一納稅，那么須注意分支機構(gòu)增值稅納稅人身份。分支機構(gòu)的增值稅須獨立繳納。對此企業(yè)要有清醒的認識，否則就會受到稅務(wù)機關(guān)的制裁。,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 五、分支機構(gòu)增值稅

41、納稅人身份的籌劃,【案例】:清泉啤酒廠在某年初為擴大啤酒銷量，在本省其他縣市設(shè)立了五個經(jīng)銷處，該廠和各經(jīng)銷處簽訂了啤酒經(jīng)銷協(xié)議，主要內(nèi)容如下：經(jīng)銷處銷售價不得低于本廠統(tǒng)一確定的銷售價格。啤酒廠按經(jīng)銷處銷售額的4%付給銷售費用。經(jīng)銷處實行自負盈虧。經(jīng)銷處為本廠內(nèi)部銷售部門，不存在稅收負擔。當年各經(jīng)銷處實際銷售收入額(含稅)600萬元，共收取啤酒廠費用24萬元。啤酒廠總共銷售收入額(含稅)1000萬元(含600萬元)。啤酒廠可抵扣

42、的進項稅額102萬元，共繳納增值稅額：1000÷（1+17％）×17%－102＝43.30（萬元）,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 五、分支機構(gòu)增值稅納稅人身份的籌劃,次年當?shù)貒惒块T進行納稅檢查，對經(jīng)銷處行為確定為銷售，決定對其按商業(yè)小規(guī)模納稅人補繳增值稅：600 ÷(1+4％) ×4%=23.07（萬元）此外，還對該廠課征稅收滯納金和罰金。此項處理依據(jù)是什么？要討論的

43、問題：如果事先將經(jīng)銷處作為獨立的小規(guī)模納稅人繳稅可以避免哪些損失? 經(jīng)銷處在小規(guī)模納稅人和一般納稅人身份之間，應(yīng)作何取舍？,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 五、分支機構(gòu)增值稅納稅人身份的籌劃,（一）事先作為獨立的小規(guī)模納稅人可以避免損失可以避免兩方面的損失：一是可避免對經(jīng)銷處的稅收滯納金和罰金損失；二是可以減少啤酒廠的銷售總額24萬元，從而減少增值稅稅額3.487萬元。24 ÷（1+17％）×

44、;17%＝ 3.487（二）經(jīng)銷處應(yīng)爭取一般納稅人資格首先，經(jīng)銷處完全有條件選擇一般納稅人身份。統(tǒng)一核算的總機構(gòu)為一般納稅人,其分支機構(gòu)未達銷售額標準的可認定為一般納稅人。其次，作為一般納稅人的稅收負擔會更輕。其經(jīng)營的毛利率為4%。如果經(jīng)銷處主動選擇一般納稅人身份，且其當年還發(fā)生運貨費用7萬元，則經(jīng)銷處應(yīng)納增值稅額：24 ÷(1+17％) ×17％－ 7×7% ＝2.997（萬元）增值稅負由原

45、來的23.07萬元下降到2.997萬元。,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 五、分支機構(gòu)增值稅納稅人身份的籌劃,中范圍不完全的增值稅模式下，某些商品經(jīng)營中的納稅方式可能會有多種選擇，企業(yè)應(yīng)注意理性的選擇。“有效稅率”依然是納稅人身份選擇的依據(jù)。,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 六、商品經(jīng)營多種納稅人身份的選擇,手機銷售商“身份”不同，導(dǎo)致稅負有輕有重，由此對手機銷售價格產(chǎn)生影響。在手機銷售中形成了

46、三種不同的納稅身份： 電訊運營商,營業(yè)稅3%。商業(yè)企業(yè)（一般納稅人），增值稅17%。商業(yè)企業(yè)（小規(guī)模納稅人），增值稅征收率3%（有效稅率2.91%）。這三種納稅身份的手機經(jīng)銷商稅收負擔有什么區(qū)別？手機經(jīng)銷商應(yīng)如何籌劃？三種銷售商的稅負比較如下： 電訊運營商和小規(guī)模納稅人稅負比較。3%：2.91%一般納稅人和小規(guī)模納稅人比較。稅負平衡點，含稅毛利率20.04％ 電訊運營商和一般納稅人比較。稅負平衡點，含稅毛利率2

47、0.64％,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 六、商品經(jīng)營多種納稅人身份的選擇 --手機經(jīng)銷商為例,結(jié)論當手機銷售毛利率小于20.04％時，稅負輕重順序：一般納稅人，小規(guī)模納稅人，電訊公司；毛利率介于20.04%~20.64%時，順序：小規(guī)模納稅人，一般納稅人，電訊運營商；毛利率大于20.64%時，順序：小規(guī)模納稅人，電訊運營商，一般納稅人。稅收籌劃啟示：手機經(jīng)銷商應(yīng)對銷售的手機有所選擇適當對經(jīng)營機構(gòu)進行變更類似的問題

48、還有：飲料問題、包子問題,4.3 適用低稅率和征收率的籌劃 六、商品經(jīng)營多種納稅人身份的選擇 --手機經(jīng)銷商為例,4.4 混合銷售行為和兼營行為的稅收籌劃,增值稅和營業(yè)稅在我國流轉(zhuǎn)稅體系中是平行征收的。實際經(jīng)濟生活中，這兩種稅經(jīng)常出現(xiàn)交叉現(xiàn)象 ，造成混合銷售和兼營行為，由于稅收待遇的區(qū)別，造成需要選擇的問題。一般而言，增值稅稅率高，但可抵扣進項稅額；營業(yè)稅稅率低，但不能抵扣進項稅額。在稅收籌劃方面：混合銷售需要選擇適當?shù)闹鳂I(yè)

49、兼營需要選擇妥當?shù)暮怂惴绞交旌箱N售與兼營在一定條件下可轉(zhuǎn)化本部分內(nèi)容：一般納稅人混合銷售行為的轉(zhuǎn)化 混合銷售行為主業(yè)的選擇 兼營行為納稅方式的選擇,關(guān)于混合銷售行為的稅務(wù)處理：（1）建筑業(yè)混合銷售行為分別計算繳納增值稅和營業(yè)稅。如自制門窗又負責安裝的混合銷售行為。銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為；財政部、國稅總局規(guī)定的其他情形。上述混合銷售行為未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定自產(chǎn)貨物銷售額。（2）按主業(yè)確定應(yīng)計

50、算繳納的稅種所稱“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)”，是指納稅人的貨物及應(yīng)稅勞務(wù)年銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)年營業(yè)額的合計數(shù)中，貨物及應(yīng)稅勞務(wù)年銷售額超過50%，非應(yīng)稅勞務(wù)年營業(yè)額在50%以下。,4.4 混合銷售行為和兼營行為的稅收籌劃 一、一般納稅人混合銷售行為的轉(zhuǎn)化,對于一般納稅人企業(yè)而言，如果涉及營業(yè)稅的項目無進項稅額抵扣，或者可抵扣的進項稅額較少，則宜將混合銷售行為轉(zhuǎn)化為兼營行為。 比如大型企

51、業(yè)銷售自己的產(chǎn)品提供送貨上門服務(wù)，這屬于混合銷售行為，增值稅負擔偏高。怎么辦：將運輸部門獨立出來，轉(zhuǎn)化為兼營行為。,4.4 混合銷售行為和兼營行為的稅收籌劃 一、一般納稅人混合銷售行為的轉(zhuǎn)化,例：某機床廠銷售重型機床10萬元(不含稅)，并有車隊負責送貨，運費2萬元，以上價款由企業(yè)財務(wù)部門一起結(jié)算。這臺機床制造成本7萬元，可以扣除的進項稅額為0.85萬元，車隊運輸成本為1.2萬元。涉及的增值稅納稅情況及利潤為：銷

52、項稅額＝10×17％＋2÷（1＋17％）×17％＝1.99（萬元）應(yīng)納增值稅＝銷項稅額－進項稅額＝1.99－0.85＝1.14（萬元）銷售利潤＝10＋2÷（1＋17％）－7－1.2＝3.51（萬元）購買方總支出＝10×（1＋17％）＋2＝13.7（萬元）,4.4 混合銷售行為和兼營行為的稅收籌劃 一、一般納稅人混合銷售行為的轉(zhuǎn)化,籌劃：將車隊獨立出去成為一個單

53、獨的運輸部門，單獨收取運輸費用2萬元，這項業(yè)務(wù)變成兼營行為。機床銷售價格仍為10萬元，此時銷項稅額為1.7萬元；運輸部門的運費收入繳納營業(yè)稅，稅率為3％。涉及的流轉(zhuǎn)稅及利潤情況為：增值稅＝銷項稅額－進項稅額＝1.7－0.85＝0.85（萬元）營業(yè)稅＝2×3％＝0.06（萬元）流轉(zhuǎn)稅負擔共0.91萬元營業(yè)利潤＝10－7＋2－1.2－0.06＝3.74（萬元）購買方總支出＝10×（1＋17％）＋2＝13.7（萬

54、元）為什么產(chǎn)生這種差異？另外對購買方，只要保持其總支出不變，就不會影響雙方購銷業(yè)務(wù)。,4.4 混合銷售行為和兼營行為的稅收籌劃 一、一般納稅人混合銷售行為的轉(zhuǎn)化,混合銷售的稅務(wù)處理：按主業(yè)選擇繳納增值稅或者營業(yè)稅。主業(yè)的選擇標準：50％營業(yè)額標準納稅人可以通過控制營業(yè)額比例選擇繳納低稅負稅種。如何選擇？對于一般納稅人，大多數(shù)情況下，適宜選擇以非應(yīng)稅勞務(wù)為主業(yè)繳納營業(yè)稅。增值稅的老政策下：對于小規(guī)模納稅人

55、，如果營業(yè)稅稅率小于增值稅的含稅征收率（3.85%、5.66%），則適宜選擇以非應(yīng)稅勞務(wù)為主業(yè)繳納營業(yè)稅；反之，如果增值稅的含稅征收率小于營業(yè)稅稅率，則適宜選擇以貨物銷售為主業(yè)繳納增值稅。新政策：對于小規(guī)模納稅人，增值稅含稅征收率3/1.03=2.91%。這種情況下應(yīng)該如何籌劃？,4.4 混合銷售行為和兼營行為的稅收籌劃 二、混合銷售行為業(yè)主的選擇,例：某木制品廠為增值稅一般納稅人，生產(chǎn)銷售木制地板磚并代為施

56、工。某年10月，該廠承包飛天歌舞廳的地板工程，總造價10萬元。其中木制地板磚4萬元（含稅），施工費6萬元，可抵扣進項稅額0.425萬元。假定該廠當年施工收入50萬元，地板磚銷售60萬元，則該混合銷售行為繳納增值稅。其應(yīng)納增值稅額如下： 10／（1十17％）×17％－0.425＝1.028（萬元）如果該廠當年施工收入60萬元，地板磚銷售50萬元，則該混合銷售行為繳納營業(yè)稅。其應(yīng)納營業(yè)稅額如下：10×3％＝0

57、.3（萬元）很顯然，該廠的混合銷售行為選擇以建筑安裝為主業(yè)繳納營業(yè)稅稅負會輕一些。新的增值稅制度對該納稅人的行為選擇有什么影響？,4.4 混合銷售行為和兼營行為的稅收籌劃 二、混合銷售行為業(yè)主的選擇,兼營行為的流轉(zhuǎn)稅處理辦法：應(yīng)分別核算，并分別征收增值稅或者營業(yè)稅。未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。 那么納稅人應(yīng)怎樣籌劃呢？,4.4 混合銷售行為和兼營行為的稅收籌劃

58、 三、兼營行為納稅方式的選擇,老政策下的籌劃方法例1：某計算機公司是增值稅小規(guī)模納稅人。該公司既銷售計算機硬件，也從事軟件的開發(fā)與轉(zhuǎn)讓。某月硬件銷售額18萬元（含稅），另接受委托開發(fā)并轉(zhuǎn)讓軟件的版權(quán)取得收入2萬元，該企業(yè)應(yīng)如何選擇納稅？選擇分開核算硬件銷售應(yīng)納增值稅＝18000/1.04×4%＝6923（元）開發(fā)軟件收入應(yīng)納營業(yè)稅＝20000×5%＝1000（元）共應(yīng)納稅＝6923+1000＝79

59、23（元）選擇不分開核算合并繳納增值稅額＝(180000＋20000) /1.04×4%＝7692（元）結(jié)論：選擇不分開核算，節(jié)稅231元。,4.4 混合銷售行為和兼營行為的稅收籌劃 三、兼營行為納稅方式的選擇,例2，某五金水暖商店是增值稅小規(guī)模納稅人。該商店既銷售五金水暖材料，也對外承接安裝工程作業(yè)，某月該商店五金水暖銷售額為93600元，安裝工程取得收入26400元，其增值稅征收率為4%，安

60、裝工程營業(yè)稅率為3%，那么該商店又該如何選擇？首先分析：營業(yè)稅稅率3%小于增值稅含稅征收率3.85%，如何選擇？選擇分開核算銷售貨物應(yīng)納增值稅：93600/1.04×4%＝3600（元）安裝收入應(yīng)納營業(yè)稅：26400×3%＝792（元）共應(yīng)納稅額＝3600+792＝4392（元）選擇合并核算應(yīng)繳納增值稅額(93600＋26400) /1.04×4%＝4615.4（元）結(jié)論：選擇分開核算，節(jié)稅