第三章審計方法與審計程序2

1、第三章審計方法和審計程序,第一節(jié)審計方法一審計方法的分類1.審計的一般方法:實事求是、堅持政策、 走群眾路線。2.審計的技術方法(1)審查書面資料的方法(2)證實客觀事物的方法,一、審計取證的基本方法（一）按取證的順序分1、順查法 1）定義：按照會計核算的處理順序，依次檢查的方法即原始憑證——記帳憑證——賬簿——會計報表 2）優(yōu)缺點——優(yōu)點：審查全面、系統(tǒng)，不致遺漏，審計結果較

2、為準確；缺點：效率低 3）適用性：規(guī)模小，業(yè)務簡單；內部控制差，問題較多、嚴重,2、逆查法1）定義：按照會計核算相反的處理順序進行檢查的方法2）優(yōu)點：突出重點，效率高； 缺點：不能全面審查問題，易有遺漏3）適用性：規(guī)模大，業(yè)務多；內部控制健全在實際工作中，往往兩種方法結合運用,(三）按取證的范圍或數量分1、詳查法 定義：對被審計單位某一期間內的所有會計憑證、賬簿和財務報表或某一項目的

3、全部會計資料進行詳細審查，并獲取證據的審計方法。 優(yōu)點：審查全面準確，無遺漏，審計風險小，質量高。 缺點：審計成本高，效率低。2、抽查法 定義：在對被審計單位某一期間內的所有會計憑證、賬簿和財務報表等會計資料中，選擇一部分進行審查的方法。 優(yōu)缺點：審計成本低，效率高；審計風險高 從詳查法到抽查法是現代審計的一個重要發(fā)展。現代審計的一個重要特征就是在評審被審計單位

4、內部控制的基礎上實施抽樣審計,二、審計取證的技術方法 （一）審查書面資料的方法 1、審閱法：審計人員通過審查閱讀被審計單位一定時期的會計資料和其他有關資料以獲取審計證據的方法。 審閱法是最常用，最基本的審計技術方法。 2、核對法：對被審計單位某一期間內的所有會計憑證、賬簿和財務報表等書面資料之間的有關數據根據其內在關系進行相互對照檢查以獲取審計證據的方法。

5、 核對法包括證證核對、賬證核對、賬賬核對、賬表核對、表表核對、賬實核對。 3、驗算法：對被審計單位書面資料的有關數據在審閱、核對的基礎上進行重新計算，以驗證原計算結果是否正確的方法。 4、分析法 分析法有比較分析、比率分析、趨勢分析,（二）證實客觀事物的方法 1、觀察法 是指注冊會計師察看相關人員正在從事的活動或執(zhí)行的

6、程序。 觀察提供的審計證據僅限于觀察發(fā)生的時點，并且可能影響對相關人員從事活動或執(zhí)行程序的真實情況的了解。 2、查詢法-----面詢、函證 3、盤點法即檢查有形資產 是指注冊會計師對資產實物進行檢查。 檢查有形資產可為其存在性提供可靠的審計證據，但不一定能夠為權利和義務或計價認定提供可靠的審計證據。 盤點法分為直接盤點和監(jiān)督盤點，

7、審計人員一般采用監(jiān)督盤點的方法,4、調節(jié)法（盤點法的后續(xù)）1）定義：在審查某個項目時，通過調整有關數據，從而求的得需要證實的數據的方法2）適用情況：銀行存款實存數的調節(jié)：原因——未達帳項；方法——“銀行存款余額調節(jié)表”實物資產在資產負債表日實有數的調節(jié)：原因——資產負債表日與盤點日不同；方法：資產負債表日應存數=盤點日實際結存量+資產負債表日至盤點日發(fā)出量-資產負債表日至盤點日收入量,該方法是盤點法的后續(xù)：盤點——調節(jié)——核對

8、（帳實核對）例1、審計人員于2010年1月15日晨對被審計單位產成品進行盤點，盤點結果為1100件。已知2009年12月31日該產品帳存數為1000件。2010年1月1日至1月14日產成品入庫800件，發(fā)出600件，并與出庫單和入庫單核對無誤。試確定2009年12月31日的帳存數是否正確。,例2、注冊會計師于2005年3月5日對N公司全部現金進行監(jiān)盤后，確認實有現金數額為1000元。N公司3月4日帳面庫存現金余額為2000元，3月5

9、日發(fā)生的現金收支全部未登記入帳，其中收入金額為3000元、支出金額為4000元，2005年1月1日至3月4日現金收入總額為165200元、現金支出總額為165500元，則推斷2004年12月31日庫存現金余額應為（?。┰.1300　　B.2300　　C.700　　D.2700 4、鑒定法,三、調整法1、定義：根據審計結果更正審計中已經核實的錯誤或造假帳項的審計方法2、方法：未審會計報表項目金額+審計調整分錄=審定后會計報表項

10、目金額注意：審計調整只針對會計報表例1、05年初發(fā)現被審計單位04年少計管理部門固定資產折舊4萬元。（假設不考慮所得稅、利潤分配）審計調整分錄：借：管理費用 4萬元 貸：固定資產 4萬元調整04年資產負債表“固定資產”項目；調整04年利潤表“管理費用”項目。,例2、09年初審計被審計單位08年會計報表時發(fā)現，其已竣工并辦理決算的工程借款利息70萬元仍計入在建工程。審計調整分錄：借：財務費用

11、70萬元 貸：在建工程 70萬元審計人員在審計幾個年度的會計報表時，應采用追溯調整法對連續(xù)幾年的會計報表進行調整。例6、04年初審計01、02、03年的三年會計報表，發(fā)現01年少計折舊費用100萬元（不考慮所得稅、利潤分配）,01年的審計調整分錄：借：管理費用 100萬元 貸：固定資產 100萬元02、03年的審計調整分錄：借：利潤分配——未利潤分配 （年初） 100萬元 貸：固

12、定資產 100萬元重分類分錄：針對重分類誤差而編制的分錄。 重分類誤差是指因企業(yè)未按會計準則、會計制度規(guī)定編制會計報表而引起的誤差。非核算誤差。主要涉及應收、預收賬款；應付、預付賬款等債權、債務類會計報表項目,例7、2002年年末未審計的資產負債表反映的預付賬款項目為借方余額600萬元，其明細組成列示如下：預付賬款—A 300萬元 預付?？睢狟 189萬元 預付賬款---C

13、 105萬元 預付賬款—D 12萬元（貸方） 預付賬款——E 18萬元重分類分錄：借：預付賬款 12萬元 貸：應付賬款 12萬元,會計調整分錄和審計調整分錄的關系（一） 會計調整分錄與審計調整分錄的相同點    1、結果相同。不管是審計一期還是多期會計報表，在被審計單位接受調整的前提下，分別

14、經會計調整分錄、審計調整分錄調整后最后一期的財務狀況和經營成果是一致的。也就是說，會計調整分錄與審計調整分錄本質上是一致的。    2、目的相同。審計調整的目的是為了使會計報表符合國家頒布的企業(yè)會計準則和相關會計制度的規(guī)定、使會計報表公允表達；在被審計單位接受調整的前提下，會計調整也是為了上述目的。 （二)會計調整分錄與審計調整分錄的不同點    1、

15、服務對象不同。審計調整分錄是審計工作的一個重要組成部分，是審計成果的一種體現。會計調整分錄是被審計單位會計工作的重要環(huán)節(jié)，是對審計結果的一種確認。,2、用途不同。會計調整分錄是為被審計單位調整會計賬目而用的；而審計調整分錄是審計人員為被審計單位代編審定會計報表服務的。    3、調整的時點、期間、內容不同。會計調整分錄是在審計的會計報表截止日以后會計期間會計賬簿進行的調整，并且表現為對以后財務狀

16、況和經營成果的影響；審計調整分錄是對會計報表進行的調整。這是由于在審計過程中發(fā)現的以前年度錯報、漏報，對被審計單位帳務處理而言，再回到發(fā)生時調整錯報、漏報已不符合會計制度的要求，而調整發(fā)生時的會計報表是可行的，因此審計調整分錄可分年度、分期間按照追溯調整的基本思想進行。,4、調整分錄的表達形式不一樣。制作會計調整分錄必須符合企業(yè)會計準則及企業(yè)會計制度的規(guī)定。審計調整分錄是對會計報表項目進行調整，對于會計報表上沒有出現的過渡性結轉會計科目

17、可以省去。如對執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的企業(yè)，"以前年度損益調整"是損益調整科目，在編制會計調整分錄時必須用到此科目，因為以前年度的損益必須用此科目予以過渡；在編制審計調整分錄時必須不能用到它，因為它不是利潤表中的一個項目。    5、調整范圍的差異。對不影響會計報表的實質內容調表不調帳的重分類調整就不屬于會計調整分錄的范疇，卻屬于審計調整的重要內容。,練習題——要求根據以下審計

18、發(fā)現的問題編制審計調整分錄或重分類分錄：1、2010年2月審計發(fā)現上年10月被審計單位用100萬元購買股票做交易性金融資產，所作會計分錄如下： 借：其他應收款 100萬元 貸：銀行存款 100萬元2、2010年初發(fā)現2009年投資收益10萬元誤列為其他應付款。3、12年1月審計發(fā)現11年少計所得稅32萬元。4、審計中發(fā)現被審計單位將本屬于主營業(yè)務收入的350000元計入其他業(yè)務收入

19、中。（當年或跨期）,抽樣技術在審計中的應用一、審計抽樣概述1、定義：審計抽樣是指注冊會計師在實施審計程序時，從審計對象總體中選取一定數量的樣本進行測試，并根據測試結果，推斷審計對象總體特征的一種方法。2、審計抽樣對控制測試和實質性程序都適用，但并不是對這些測試中的所有程序都適用的，通常不用于風險評估程序、詢問、觀察和分析程序。3、審計抽樣不同于詳細審計。4、審計抽樣也不同于抽查抽查作為一種技術，可以用來了解情況，確定審計重點

20、，取得審計證據，使用中并無嚴格要求。審計抽樣的基本目標在有限審計資源條件限制下，收集充分、適當的審計證據，以形成和支持審計結論。,審計抽樣需要運用抽查技術，但更重要的工作內容是根據審計目的及環(huán)境要求作出科學的抽樣決策。5、審計抽樣的基本目標在有限審計資源條件限制下，收集充分、適當的審計證據，以形成和支持審計結論。二、審計抽樣的種類（一）統(tǒng)計抽樣和非統(tǒng)計抽樣 非統(tǒng)計抽樣包括任意抽樣和判斷抽樣統(tǒng)計抽樣和非統(tǒng)計抽樣的關系：1

21、、相同點：A 都需合理運用專業(yè)判斷；B 都可以提供審計所要求的充分、適當的證據；C 都存在某種程度的抽樣風險和非抽樣風險。,2、根本區(qū)別：統(tǒng)計抽樣是利用概率法則來量化控制抽樣風險；非統(tǒng)計抽樣中，注冊會計師全憑主觀標準和個人經驗確定樣本規(guī)模和評價樣本結果。在實際工作中， 往往將統(tǒng)計抽樣和判斷抽樣結合運用。統(tǒng)計抽樣離不開專業(yè)判斷。3、統(tǒng)計抽樣的理論依據1）充分的數學依據；2）健全的內部控制依據；3）合理的經濟依據4、統(tǒng)計

22、抽樣的意義,5、優(yōu)缺點優(yōu)點：科學確定樣本量；采用隨機原則，避免主觀；使抽樣風險定量化；缺點：對內部控制的依賴；運用受到一定的限制（不適用于專案審計）。注意：在 統(tǒng)計抽樣下，非統(tǒng)計抽樣仍存在；統(tǒng)計抽樣仍需專業(yè)判斷；抽樣審計適用于控制測試和實質性測試，但并不適用于所有程序，如逆查、順查和函證中運用抽樣，而不用于詢問、觀察和分析性復核；審計抽樣不同于抽查（審計抽樣要求抽取的項目必須具有代表性）。,（二）屬性抽樣與變量抽樣1、屬性抽樣

23、 指在精確度界限和可靠程度一定的條件下，為了測定總體特征的發(fā)生頻率而采用的一種方法。根據控制測試的目的和特點所采用的審計抽樣通常稱為屬性抽樣。目標：估計總體既定內部控制的偏差率（次數）即通過抽樣確定內部控制是否得到有效運行2、變量抽樣指用來估計總體金額而采用的一種方法。根據實質性程序的目的和特點所采用的審計抽樣稱為變量抽樣。目標：估計總體金額或者總體中的錯誤金額，即通過抽樣確定賬戶的金額。,審計抽樣的分類,審計抽樣,

24、,按技術劃分,按內容劃分,,統(tǒng)計抽樣,非統(tǒng)計抽樣,,屬性抽樣,變量抽樣,（適用控制測試）,（適用于賬戶余額或報表項目的實質性程序）,三、抽樣風險和非抽樣風險(一)抽樣風險抽樣風險是CPA依據抽樣結果得出的結論與審計對象總體特征不相符的可能性。抽樣風險與樣本量成反比，樣本量越大，抽樣風險越低。,1、與控制測試有關的抽樣風險1）信賴不足風險——注冊會計師推斷的控制有效性低于其實際有效性的風險，即本應信賴而沒有信賴信賴不足風險影響審

25、計效率2）信賴過度風險——注冊會計師推斷的控制有效性高于其實際有效性的風險，即本不應信賴而信賴。信賴過度風險影響審計效果2、與實質性程序有關的抽樣風險1）誤受風險——注冊會計師推斷某一重大錯報不存在而實際上存在的風險。 誤受風險影響審計效果,2）誤拒風險——注冊會計師推斷某一重大錯報存在而實際上不存在的風險。 誤拒風險也許 審計效率（二）非抽樣風險非抽樣風險是指由于某些與樣本規(guī)模無關的因素而導致注冊會計師得

26、出錯誤結論的可能性。非抽樣風險無法量化，但可以控制。原因——注冊會計師采用不適當的審計程序，或者誤解審計證據而沒有發(fā)現誤差等，均可能導致非抽樣風險。主要與審計人員的素質與責任心有關。,在實施控制測試時，誤差是指控制偏差；在實施細節(jié)測試時，誤差是指錯報?？傉`差用來表示偏差率或錯報總額?！　】扇萑陶`差是指注冊會計師可接受的總體中的最大誤差。　　  無論是控制測試還是細節(jié)測試，注冊會計師都可以通過擴大樣本規(guī)模降低抽樣風險，通

27、過對業(yè)務的指導、監(jiān)督與復核降低非抽樣風險。統(tǒng)計抽樣的基本程序：確定樣本量（抽多少）——選擇隨機抽樣方法，抽取樣本（怎樣抽）——審計樣本——推斷總體,（三）樣本的選取樣本選取的方法1、利用隨機數表選樣,,隨機數表（部分列示）,,,,,,,,,列號,隨機數,行號,（1）,（2）,（3）,（4）,（5）,1,2,3,4,5,6,7,8,9,10,11,12,13,14,15,10481,45011,01536,02011,81647,2

28、3368,48573,25595,85313,30995,24430,48360,22527,97265,76393,42467,93093,06243,61680,07856,39590,39975,81837,16656,06121,77924,08907,11008,42751,,27756,99562,72905,56420,69994,98872,96301,91977,05463,07972,18876,,89579,143

29、42,63661,10281,17453,85475,36857,53342,53988,53060,48018,69578,88231,27633,70997,63553,40961,48235,03427,49626,19429,93069,52636,92737,88974,16365,61129,87529,85689,48237,27119,97336,71048,08178,77233,假定審計人員對被審計單位連續(xù)編號從05

30、00至5000的現金支票進行隨機抽樣。,要求：從第一列第一個數為起點，選號路線從第一列始，依次至第五列，選出20個樣本的號碼分別是多少？,答：從第1列第1 個數為起點，從第1列開始，依次至第5列，選出20個樣本的號碼分別是：,將選取的號碼與其對應的20張支票作為選取定樣本進行審查。,2、系統(tǒng)選樣,系統(tǒng)選樣范例：,試從1000張現金支票中選出50張樣本進行審查，這些樣本的號碼分別是多少？,答：系統(tǒng)選樣的步驟如下：,1、計算抽樣間隔：抽樣間

31、隔=,,總體量N,樣本量n,=,,1000,50,=20,2、從1至20間選取1個隨機起點：假定選得6。,3、從隨機起點開始，每個抽樣間隔選一個樣本：即順序為26、46、66、86、106、126、146、166、186、206、226等,3、分層選樣,范例：在應收賬款審計中，運用函證程序，根據重要性原則，審計人員可能按余額的大小把應收賬款明細賬分為三層，各層選樣方法如下 ：,層次,4、整群抽樣,可縮短選樣和抽查的時間。但因其樣本分布的

32、不均勻，代表性可能降低，因而抽樣風險較大。,五、屬性抽樣（一）屬性抽樣的概念,是指在精確度和可靠程度一定的條件下，為了測定總體特征的發(fā)生頻率而采用的一種方法。,用途：,用于控制測試。,目的：,確定被審計單位內部控制的有效程度。,（二）屬性抽樣的方法,1、固定樣本量抽樣,利用固定樣本量抽樣進行控制測試的步驟：,（1）確定審計的目的和抽樣總體,例：假定某一被審計單位有關材料采購的內部控制如下：,采購與付款程序圖,采購計劃,訂購,驗收,付款

33、,貨款結算,會計記錄,,,,,,,,,制定采購計劃：,,原則：以銷定產和合理庫存原則。,部門：生產部門或倉儲部門。,,,憑證有：請購單和準購單兩種。,訂購,,訂購單由采購部門或專人編制。,驗收,,驗收憑證有：驗收單（入庫單），由專門負責驗收的人員編制，以及供應商發(fā)票。,付款,,付款憑單有：支出憑單。由會計人員根據驗收單、供應商發(fā)票及訂購單編制。,△,如果被審計單位的采購業(yè)務符合上述內部控制程序，審計人員就可以確定抽樣總體為：被審計年度的

34、所有購貨訂單。,（2）定義“違反”的標準,內部控制測試的結果是：符合或違反有關的內部控制制度。,承上例：被審計單位的采購業(yè)務有下列情況之一者均屬于違反購貨內部控制制度。,A、未經請購和審批已開具訂單購料。,B、材料未經驗收卻已入庫。,C、購貨訂單、驗收單與供應商發(fā)票不一致卻已付款。,（3）確定相關因素,A、確定抽樣要求的可靠程度。也就是在多大程度上保證查賬結論是準確無誤的。可信賴程度與樣本規(guī)模成正比，要求可信賴程度越高，所需要樣本規(guī)模就

35、越大，反之則越小。,B、確定可容忍的最大誤差率（即精確度限）,可容忍誤差：是指查賬人員認為抽樣結果在可以達到查賬目的的前提下，所愿意接受的查賬對象總體的最大誤差。換句話說，也就是通過抽樣查賬所作出的結論與總體實際情況之間允許的最大誤差范圍。,可容忍誤差與樣本規(guī)模成反比，可容忍誤差越小，樣本規(guī)模越大，反之則越小。,C、確定總體預期的誤差率。,承上例：假如審計人員要求抽樣的可靠程度為95%，根據經驗預計總體的誤差率為3%，最大可容忍的誤差率

36、為6%。,（4）確定樣本量,方法：查表法、計算法,查得的樣本量為200。,（4）確定樣本量方法：查表法、計算法(5)隨機選取樣本(6)評價抽樣結果,推斷總體特征,（4）確定樣本量,方法：查表法、計算法。,A、利用“查表法”確定樣本量,如果要求抽查的可靠程度在95%，預計總體的誤差率為3%，最大可容忍的誤差率6%，則可查得的樣本量為200。,B、利用“計算法”確定樣本量,有關計算公式：,n,=,,t,2,P（1-P）,△,2,式中：

37、n為樣本量；t為正態(tài)標準差（查表）,P為預計總體的誤差率；△為精確度。,承上例，計算如下：,n=,,1.96,2,×0.03×(1-0.03),0.03,2,=124,可見,查表法與計算法比較,計算得到的樣本量少于查表得到的樣本量。這是因為制表時已加上了穩(wěn)健系數。,（5）選取并審查樣本,（6）從樣本的審查結果推斷總體,2、停—走抽樣,是指預計總體誤差率為零開始，邊抽樣邊評價來完成抽樣審計工作。,采用“?！叱闃印边M行

38、內部控制符合性測試的步驟為：,（1）確定審計目的與抽樣總體,（2）定義“違反”的標準,,與固定樣本量抽樣法的意思一樣。,（3）確定抽樣要求的可靠程度和可容忍的最大誤差率。,如圖8—4所示，若由風險系數算得總體最大誤差率不大于審計人員可容忍的誤差率，則“?！?；否則“走”。即擴展樣本量，繼續(xù)抽查。,注意：一般在擴大后的樣本總量不超過初始樣本量的3倍，仍采用“停—走抽樣”的方法處理；若樣本總量超過初始樣本量的3倍，一般用樣本的誤差率作為總體預

39、期的誤差率，這時采用固定樣本量抽樣的方式處理。,（4）確定初始樣本量。,（5）選出并審查樣本，進行停—走抽樣決策。,風險系數=樣本量×總體的最大誤差率,例：若對50個初始樣本審查，沒有一個違反標準的，問：審計抽樣應“?！边€是“走”？,答：在對50個初始樣本審查中，因為沒有一個違反標準（即發(fā)現錯誤數為0），查表可知風險系數為3。依公式：風險系數=樣本量×總體的最大誤差率，得：總體的最大誤差率=3÷50=6%，

40、在審計人員可容忍的范圍內，因此審計抽樣應“?！?。,若對50個初始樣本審查中，發(fā)現有一個違反有關內部控制（即發(fā)現錯誤數為1），查表可知風險系數為4.8。則總體的最大誤差率=4.8÷50=9.6%(9.6%＞6%)超出了審計人員可容忍的范圍,這時審計抽樣應“走”，即擴展樣本量，繼續(xù)抽查。,3、發(fā)現抽樣,是指在已定的可信賴程度下，在假定誤差以既定的誤差率存在于總體之中的情況下，至少查出一個誤差的抽樣方法。主要用于查找重大非法事件的審

41、查。,第四節(jié)變量抽樣,一、平均值估計抽樣,1.確定審計的總體范圍2.擬定所需精確度和可靠程度，并將估計總體所需的精確度換算成單位平均精確度,3、估算總體的標準差。,4、確定樣本量。,公式：n=（）=（）,,,S×U,A/N,S×U×N,A,2,2,式中：n表示樣本量S表示總體估算的標準差U表示正態(tài)標準差（由表8—3查得）N表示總體量A表示可容忍的總體量誤差,例；資料：對某企業(yè)

42、40000張購貨發(fā)票進行抽樣審計，其賬面價值總額為2950800，若要求其平均金額的估計誤差不超過+-50000元，可靠程度為95%，預計總體標準差為40元。,,解：依公式：n=（）,,S×U×N,A,2,=（）,,40×1.96×1000,10000,2,=61張,應抽取61張購貨發(fā)票進行審計。,5、選取樣本進行審查。,6、從樣本的審查結果推斷總體。,,二、差額估計抽樣三、比率估計

43、抽樣,例:假設被審計單位應付賬款的賬面價值為500萬元,一共4000個帳戶,選出200個為樣本,其賬面價值為24萬元,審定后金額是247500元.用比率估計法計算總體金額=247500/240000×5000000=5156250用差額估計法計算總體金額=(247500-240000)/200×4000+5000000=5150000,第二節(jié) 審計程序,計劃階段實施階段完成階段,第二節(jié) 審計程序——計

44、劃階段,計劃階段是整個審計程序的起點，要完成的工作包括：調查了解被審計單位的基本情況；與被審計單位簽定審計業(yè)務約定書；初步評價被審計單位的內部控制；確定重要性；評價審計風險；編制審計計劃。,第二節(jié) 審計程序——實施階段,實施審計程序，收集和評價證據，以便形成審計意見。主要工作包括：實施符合性測試實施實質性測試,第二節(jié) 審計程序——實施階段,符合性測試是在對被審單位內部控制進行初評的基礎上，為證實該控制是否在實際工

45、作中得以貫徹執(zhí)行，以及其效果是否符合設立該控制的初衷而進行的測試活動。 進行符合性測試的目的是獲取對準備予以信賴的內部控制是否有效執(zhí)行的證據，從而確定會計報表審計的范圍和程序。,第二節(jié) 審計程序——實施階段,實質性測試是指在符合性測試的基礎上，為取得直接證據而運用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計算、分析性復核等方法，對被審計單位會計報表的真實性和財務收支的合法性進行審查，以得出審計結論的程序。,第二節(jié) 審計程序——完成階段,結束