論我國注冊會計師的法律責(zé)任——以會計信息虛假陳述為視角探討.pdf

1、《論中國注冊會計師的法律責(zé)任》一文，從分析注冊會計師<'1>在證券市場和上市公司會計信息披露中的虛假陳述<'2>入手，提出尖銳而頗具代表性的問題——我國注冊會計師法律責(zé)任的誤區(qū)和法律體系的疏漏。運用大量確鑿的數(shù)據(jù)資料剖析我國注冊會計師法律責(zé)任現(xiàn)狀，是本文的一大特色。研究方法上以法學(xué)方法為主，經(jīng)濟(jì)學(xué)方法為輔，社會學(xué)方法作為補充，多學(xué)科相結(jié)合。全文共設(shè)十一章，以銀廣夏事件<'3>為典型案例，多角度、全方位地對所提出的問題進(jìn)行層層分析論證，最

2、終得出結(jié)論。 第一部分研究背景、研究方法及會計信息虛假陳述現(xiàn)狀介紹第一章導(dǎo)論介紹注冊會計師法律責(zé)任研究的背景和國內(nèi)外研究現(xiàn)狀，特別指出研究方法亟待改革。在注冊會計師法律責(zé)任研究中，必須因勢利導(dǎo)，重視研究的基本要求和社會學(xué)取向，注意經(jīng)濟(jì)分析方法的導(dǎo)入。法學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)和社會學(xué)方法的統(tǒng)一，是法學(xué)發(fā)展中競爭與融合的必然趨勢，是注冊會計師法律責(zé)任研究的必由之路。 第二章虛假陳述的法律規(guī)定和重大性標(biāo)準(zhǔn)討論以1993 年國務(wù)院證券管理委

3、員會頒布的《禁止證券欺詐行為暫行辦法》(國函[1993]122號)為標(biāo)準(zhǔn)，確定虛假陳述的法律含義，又以《證券法》中的列舉性規(guī)定描述了虛假陳述的三種行為內(nèi)容，在此基礎(chǔ)上對注冊會計師虛假陳述和盈利預(yù)測的關(guān)系進(jìn)行分析。虛假陳述的判斷必須以重大性規(guī)則為標(biāo)準(zhǔn)<'4>，但目前我國法律并未明確詳細(xì)地給出對重大事件的認(rèn)定條件，本節(jié)通過分析評價會計學(xué)、審計學(xué)、法學(xué)對重大事件的認(rèn)定，得出比較科學(xué)的、兼顧各利益主體的重大事件的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。最后提出本論文的主要問

4、題：解決虛假陳述問題的途徑。第三章我國注冊會計師法律責(zé)任的現(xiàn)狀和虛假陳述誤區(qū)通過實證比較研究，充分借鑒各方面資料，總結(jié)出我國注冊會計師法律責(zé)任的現(xiàn)狀和虛假陳述誤區(qū)。用經(jīng)濟(jì)學(xué)方法對誤區(qū)進(jìn)行分析和計量，并從法學(xué)根源上<'5>作深層次的探討。筆者就消除誤區(qū)的途徑客觀地發(fā)表了自己的見解，提出“突破傳統(tǒng)桎梏，確定注冊會計師服務(wù)的公共產(chǎn)品性質(zhì)，重視全面質(zhì)量控制，進(jìn)行注冊會計師法律責(zé)任重構(gòu)是解決誤區(qū)的唯一出路”這一核心論點。 第二部分專家框架

5、下注冊會計師法律責(zé)任研究第四章虛假陳述中注冊會計師的專家責(zé)任首先對專家責(zé)任的一般概念進(jìn)行限定，指出專家責(zé)任可以分成違約責(zé)任和侵權(quán)責(zé)任，專家對當(dāng)事人不承擔(dān)無過錯嚴(yán)格責(zé)任。對于專家責(zé)任的具體構(gòu)成、專家行為與法律責(zé)任間的因果關(guān)系、舉證責(zé)任、專家責(zé)任的分擔(dān)等，也進(jìn)行了較為深入剖析。注冊會計師從一開始就是以專家的特殊身份參與社會經(jīng)濟(jì)活動的，具備所有專家特征。注冊會計師和會計師事務(wù)所承擔(dān)的各項業(yè)務(wù)具有經(jīng)濟(jì)學(xué)中“公共產(chǎn)品”的特征，在法學(xué)上應(yīng)確認(rèn)為“公

6、共產(chǎn)品”責(zé)任。 第三部分注冊會計師過失、欺詐及侵權(quán)行為研究第五章虛假陳述中注冊會計師的過失和欺詐行為討論注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中的過失和重大過失，以及重大過失和普通過失的區(qū)分，充分肯定損害的因果原則、責(zé)任法定(或合同約定)原則和責(zé)任相稱原則在我國的司法實踐中的應(yīng)用。對于故意、欺詐、推定欺詐和重大過失等概念的界限，從理論上進(jìn)行劃分。結(jié)合我國注冊會計師欺詐實際情況，從會計信息欺詐和審計欺詐兩方面進(jìn)行探討，特別強(qiáng)調(diào)了信息提供者的法律責(zé)任

7、。第六章虛假陳述中注冊會計師的侵權(quán)行為界定注冊會計師侵權(quán)責(zé)任的對象和范圍是司法實踐中的難點，筆者首先對除第三人以外的“其他利害關(guān)系人”。特別作出說明，通過比較分析世界各國的立法狀況，提出我國注冊會計師侵權(quán)責(zé)任應(yīng)適用過錯責(zé)任的特殊形式——過錯推定原則。對于注冊會計師的民事侵權(quán)責(zé)任認(rèn)定，重點分析了會計界與法律界的觀點分歧<'7>。強(qiáng)調(diào)審計侵權(quán)責(zé)任和注冊會計師免責(zé)條件。 第四部分注冊會計師行政責(zé)任、刑事責(zé)任和民事責(zé)任研究第七章虛假陳述

8、中注冊會計師的行政責(zé)任、刑事責(zé)任和民事責(zé)任研究注冊會計師的行政責(zé)任，會計責(zé)任與審計責(zé)任的劃分在理論上與實踐上都是有待探討的問題?！哆`反注冊會計師法處罰暫行辦法》規(guī)定，對注冊會計師的處罰采取屬人主義原則，這與《行政處罰法》規(guī)定的屬地主義原則相沖突。筆者對注冊會計師行政責(zé)任存在的主要問題提出解決對策及建議。我國注冊會計師刑事責(zé)任規(guī)定也存在缺欠，建議將《獨立審計準(zhǔn)則》中所闡述的會計責(zé)任與審計責(zé)任、合理保證等概念列入《注冊會計師法》等更高等級的

9、法律部門中，以便盡可能合理保護(hù)注冊會計師的權(quán)益。最后通過中美注冊會計師民事責(zé)任的比較，提出注冊會計師避免承擔(dān)民事責(zé)任的對策。 第八章虛假陳述中注冊會計師對利益關(guān)系第三人的法律責(zé)任6最高人民法院在法函[1996]56號中指出：“即使會計師事務(wù)所出具的虛假驗資無特別說明．給委托人、其他利害關(guān)系人造成損害的.....亦應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償賈任．”對于其他利害關(guān)系人(下稱第三人)的范圍．是否被驗資企業(yè)以外所有其他民事主體都可以成為“相關(guān)當(dāng)事人”

10、，[1996]56號法函中并沒有明確．2002年最高院下發(fā)的《通知》中也沒有對第三人的范圈作出解釋或界定．對于這一點，有學(xué)者認(rèn)為“認(rèn)定過于寬泛，無實際意義”．我國《證券法》第20條、《注冊會計師法》第42條也未對第三人進(jìn)行明確的界定． 7這種分歧包括合理保證與公眾期望之間的分歧，過失責(zé)任和嚴(yán)格責(zé)任的分歧．成本效益原則認(rèn)識的分歧。行業(yè)規(guī)則與法律規(guī)定之聞的分歧等。 8原則上，專家對委托人或第三人所承擔(dān)的民事責(zé)任。源自于對專家

11、的高度注意義務(wù)的違反．專家未盡高度注意義務(wù)，是構(gòu)成專家責(zé)任的基礎(chǔ)．在這一點上，專家責(zé)任與一般的民事責(zé)任不同．要判斷是否構(gòu)成專家責(zé)任,應(yīng)當(dāng)先判斷專家是否違反高度注意義務(wù)．專家責(zé)任是過失責(zé)任，但過失責(zé)任不都是專家責(zé)任．也就是說，人們平時所謂的專家民事責(zé)任屬于一般的違約責(zé)任或侵權(quán)責(zé)任．所以，專家因為故意致人損害而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任，不屬于真實內(nèi)涵的專家責(zé)任． 9在通常情況下，建議對注冊會計師法律責(zé)任的確認(rèn)適用過錯推定原則。但是在特定條

12、件下，比如信息提供者和注冊會計師雙方均無過錯．虛假會計信息的出現(xiàn)完全由審計程序和審計技術(shù)的局限性導(dǎo)致，則建議適用公平原則，保證審計風(fēng)險得以分散． 10從世界各國對注冊會計師的管理來看，會計師事務(wù)所的組織形式存在有限責(zé)任合伙制、普通合伙制、股份有限公司制、有限責(zé)任公司制、個人設(shè)立等多種注冊會計師對利益關(guān)系第三人民事責(zé)任性質(zhì)應(yīng)該是一種侵權(quán)責(zé)任。利益關(guān)系第三人與注冊會計師之間具有高度信賴關(guān)系<'8>，注冊會計師對利益關(guān)系第三人的法律責(zé)

13、任應(yīng)并入侵權(quán)法理論救濟(jì)范圍之內(nèi)。有必要適用過錯推定原則<'9>，實行舉證責(zé)任倒置。注冊會計師和會計師事務(wù)所只有證明自己沒有過錯方可免責(zé)，在此基礎(chǔ)上研究注冊會計師的免責(zé)條件。注冊會計師對利益關(guān)系第三人損害賠償額的計算與分?jǐn)傄笏星謾?quán)者要負(fù)共同責(zé)任或共同與分別責(zé)任。 第九章注冊會計師、會計師事務(wù)所和虛假鑒證報告通過不同組織形式會計師事務(wù)所的橫向比較，揭示出會計師事務(wù)所改制前后法律責(zé)任的演變<'10>，指出我國會計師事務(wù)所的未來發(fā)展

14、趨勢——合伙制會計師事務(wù)所。研究注冊會計師虛假陳述行為發(fā)生后，對于會計師事務(wù)所的影響。闡述了會計師事務(wù)所兩項主要業(yè)務(wù)：驗資和審計。特別分析了出具虛假驗資報告和虛假審計報告的法律責(zé)任，提出會計師事務(wù)所對利益關(guān)系第三人的責(zé)任視同一種特殊的專家責(zé)任的論點，即在侵權(quán)責(zé)任、違約責(zé)任之外的“第三種責(zé)任”。此外，也論述注冊會計師案件的合理訴訟時效問題。 第五部分我國注冊會計師法律責(zé)任體系重構(gòu)研究第十章我國注冊會計師法律責(zé)任體系重構(gòu)設(shè)想通過對國

15、內(nèi)外民商法中有關(guān)注冊會計師法律責(zé)任的條款進(jìn)行詳細(xì)比較，梳理出我國現(xiàn)行《注冊會計師法》及相關(guān)法律存在的缺失和疏漏，指出缺失和疏漏所引起的問題和弊端，由此提出宏觀立法思路重構(gòu)和具體操作方案重構(gòu)設(shè)想。分別從行政法、民法和刑法等方面加以論證和設(shè)計，使注冊會計師虛假陳述誤區(qū)問題得以完整解決。 結(jié)論 筆者認(rèn)為，要徹底解決我國注冊會計師法律責(zé)任中存在的種種弊端，應(yīng)當(dāng)考慮按照法學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，把注冊會計師和會計師事務(wù)所承擔(dān)的各項業(yè)務(wù)確認(rèn)

16、為“公共產(chǎn)品<'11>”。然后，按照會計上全面質(zhì)量控制<'12>要求，以注冊會計師法律責(zé)任“零缺陷”(zero defect)為目標(biāo)，以注冊會計師和會計師事務(wù)所提供服務(wù)過程的質(zhì)量檢測為核心，重視質(zhì)量成本的投入，把缺陷消滅于提供產(chǎn)品的過程之中。也就是說，本文論述的每一章內(nèi)容，都是注冊會計師和會計師事務(wù)所“公共產(chǎn)品”的一個生產(chǎn)環(huán)節(jié)，注冊會計師行業(yè)每一層次、每一階段都必須進(jìn)行徹底的法制化管理。立足于法學(xué)基礎(chǔ)理論，結(jié)合經(jīng)濟(jì)學(xué)方法和社會學(xué)方法進(jìn)行