《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》的進(jìn)步、問題及改進(jìn)建議

1、<p>　　《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》的進(jìn)步、問題及改進(jìn)建議</p><p>　　◆基金項(xiàng)目：河南省科技廳項(xiàng)目（項(xiàng)目編號：豫科鑒委字[2012]第1165號）研究成果 </p><p>　　摘要：財(cái)政部聯(lián)合教育部于2012年12月19日發(fā)布了《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》（以下簡稱新《制度》），自2013年1月1日起在全日制普通高等學(xué)校、成人高等學(xué)校正式實(shí)施。本文首先分析新《制度》發(fā)布的背景，總

2、結(jié)出新《制度》的進(jìn)步之處，繼而探討了新《制度》中存在的幾點(diǎn)問題，并提出了建議。 </p><p>　　關(guān)鍵詞：高等學(xué)校 財(cái)務(wù)制度 改進(jìn) </p><p>　　一、新《制度》實(shí)施的背景 </p><p>　　1998年發(fā)布的《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》（以下簡稱原制度）已經(jīng)實(shí)施了整整十五年，它對高校財(cái)務(wù)行為的規(guī)范起到了巨大作用。但是，隨著近年來國家大力改革公共財(cái)政體制、完善公

3、共財(cái)政制度、深化教育體制與機(jī)制改革，高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理環(huán)境發(fā)生了重大變化，原制度已不再適應(yīng)時(shí)代發(fā)展的要求，對高校財(cái)務(wù)制度進(jìn)行修訂成為新形勢下的迫切需要。 </p><p>　　（一）是適應(yīng)高等教育事業(yè)改革與發(fā)展的需要 </p><p>　　原制度頒布實(shí)施十五年來，我國高校面臨的內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生了翻天覆地的巨大變化，鑒于高校經(jīng)濟(jì)活動的日益復(fù)雜，資金來源的日趨多元化，高校的利益相關(guān)者加強(qiáng)了對高校財(cái)

4、務(wù)狀況的關(guān)注和監(jiān)督。特別是隨著《國家中長期教育改革與發(fā)展規(guī)劃綱要（2010-2020年）》的頒布實(shí)施，確保經(jīng)費(fèi)使用的有效、安全、規(guī)范，切實(shí)管好、用好教育經(jīng)費(fèi)成為新形勢的迫切需要。所以，為適應(yīng)高等教育事業(yè)改革與發(fā)展的新要求，從制度上保證教育事業(yè)的健康發(fā)展，對原制度進(jìn)行改進(jìn)與修訂顯得尤為重要。 </p><p>　?。ǘ┦沁m應(yīng)財(cái)政管理制度改革的需要 </p><p>　　2000年開始，以財(cái)

5、政部為牽頭單位，我國政府深入展開了以政府采購、國庫集中支付、部門預(yù)算、政府收支分類、非稅收入管理等為主要內(nèi)容的財(cái)政管理制度改革，在改革進(jìn)程中，我國公共財(cái)政管理體制得到不斷的提高與完善，高校財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容得到不斷的充實(shí)，財(cái)務(wù)管理的手段也得到不斷的創(chuàng)新，高校在響應(yīng)政府財(cái)政管理制度改革的基礎(chǔ)上，結(jié)合自身財(cái)務(wù)管理實(shí)際，探索了一系列具體的財(cái)務(wù)管理做法，使財(cái)務(wù)管理的經(jīng)驗(yàn)得到不斷豐富。而這些做法和經(jīng)驗(yàn)迫切需要通過對原制度修訂加以體現(xiàn)與規(guī)范。 <

6、/p><p>　　（三）是指導(dǎo)《事業(yè)單位會計(jì)制度》在高校順利實(shí)施的需要 </p><p>　　財(cái)政部制定的《事業(yè)單位會計(jì)制度》于2013年1月1日與新《制度》同日實(shí)施，《事業(yè)單位會計(jì)制度》對事業(yè)單位的會計(jì)制度、財(cái)務(wù)管理做出了進(jìn)一步的規(guī)范和說明。高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度是高等學(xué)校規(guī)范其財(cái)務(wù)行為的基本指南，處于事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度體系的第二層次。針對于高等學(xué)校來說，為指導(dǎo)《事業(yè)單位會計(jì)制度》的實(shí)施，精確預(yù)算編

7、制、跟蹤預(yù)算執(zhí)行、加強(qiáng)財(cái)務(wù)監(jiān)督、統(tǒng)籌使用結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金、細(xì)化績效考評等方面成為新《制度》的必然要求。 </p><p>　　二、新《制度》的進(jìn)步 </p><p>　?。ㄒ唬皺?quán)責(zé)發(fā)生制”被引入會計(jì)核算基礎(chǔ) </p><p>　　收入和費(fèi)用歸屬期由權(quán)利和責(zé)任的發(fā)生來決定，這是“權(quán)責(zé)發(fā)生制”原則與“收付實(shí)現(xiàn)制”原則的根本區(qū)別。由于不論款項(xiàng)是否實(shí)際收付，凡是應(yīng)屬本期的收入

8、和費(fèi)用，都作為本期的收入和費(fèi)用處理；而在本期實(shí)際收付的款項(xiàng)，也應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)區(qū)分是否屬于本期的收入和費(fèi)用，若不屬于將不被作為本期的收入和費(fèi)用處理，新《制度》將“權(quán)責(zé)發(fā)生制”作為高校會計(jì)核算基礎(chǔ)，解決了原制度采用“收付實(shí)現(xiàn)制”造成的各期收入費(fèi)用不匹配，債權(quán)債務(wù)不清晰，事業(yè)結(jié)余難以核查的問題，有利于為高校的管理者與各利益相關(guān)者提供比較真實(shí)可靠、及時(shí)準(zhǔn)確的會計(jì)信息。 </p><p>　?。ǘ?shí)行固定資產(chǎn)折舊與無形資

9、產(chǎn)攤銷制度 </p><p>　　新《制度》第四十三條規(guī)定：“高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)采用年限平均法或工作量法計(jì)提折舊。”第四十七條規(guī)定：“高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)對無形資產(chǎn)在其使用期限內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷?！睆谋举|(zhì)上說，折舊與攤銷都是一種彌補(bǔ)，對象是會計(jì)主體的資本所消耗掉的價(jià)值。在會計(jì)核算中，折舊即按照固定資產(chǎn)的損耗程度進(jìn)行補(bǔ)償?shù)姆椒?，攤銷是按照無形資產(chǎn)的損耗程度進(jìn)行補(bǔ)償?shù)姆椒?。原制度沒有提及固定資產(chǎn)折舊與無形資產(chǎn)攤銷，

10、新《制度》將折舊與攤銷引入的優(yōu)越性體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：一是可以使固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的價(jià)值轉(zhuǎn)移和價(jià)值補(bǔ)償?shù)玫酵暾捏w現(xiàn)；二是可以使高等學(xué)校真實(shí)的資產(chǎn)狀況得到更準(zhǔn)確的反映。 </p><p>　　（三）基本建設(shè)收支被并入高等學(xué)?！按筘?cái)務(wù)”統(tǒng)一核算 </p><p>　　新《制度》取消了原制度關(guān)于“基本建設(shè)支出”的規(guī)定，將在建工程等高等學(xué)校為了保障其正常運(yùn)轉(zhuǎn)、完成教學(xué)科研和其他日常工作任務(wù)而發(fā)生

11、的支出統(tǒng)一歸入“事業(yè)支出”中的“基本支出”項(xiàng)目。由于在2007年1月1日實(shí)施的《政府收支分類改革方案》中，“教育支出”已經(jīng)包含了“基本建設(shè)支出”項(xiàng)目，“教育支出”所囊括的范圍更加廣泛，不僅包括“教育事業(yè)費(fèi)”，也包括了“教育基本建設(shè)支出”。因此，新《制度》將基本建設(shè)收支并入高?！按筘?cái)務(wù)”統(tǒng)一核算體系，一方面可以提供更加全面、準(zhǔn)確的會計(jì)信息，另一方面也可以實(shí)現(xiàn)與《政府收支分類改革方案》的銜接。 </p><p>　　

12、（四）完善了高等學(xué)校財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告體系 </p><p>　　新《制度》對高等學(xué)校財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告體系的完善體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：第一，對于“原制度”已有的資產(chǎn)負(fù)債表與收入費(fèi)用表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行了完善；第二，新增了財(cái)政撥款收入支出表、固定資產(chǎn)投資決算報(bào)表，用以反映高等學(xué)校財(cái)政撥款收支情況、固定資產(chǎn)投資決算情況等。財(cái)務(wù)報(bào)告體系的完善，有利于對高等學(xué)校的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行更加真實(shí)準(zhǔn)確的反映。 </p><p>

13、;　?。ㄎ澹┲贫诵碌母叩葘W(xué)校財(cái)務(wù)分析指標(biāo) </p><p>　　新《制度》的最后以附注的形式發(fā)布了新版的“高等學(xué)校財(cái)務(wù)分析指標(biāo)”，該指標(biāo)包括：預(yù)算管理指標(biāo)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理指標(biāo)、支出結(jié)構(gòu)指標(biāo)、財(cái)務(wù)發(fā)展能力指標(biāo)四項(xiàng)內(nèi)容，每項(xiàng)內(nèi)容以二至三個(gè)指標(biāo)來衡量。需要特別指出的是，近年來，許多高校為增強(qiáng)其影響力，紛紛進(jìn)行大規(guī)模的擴(kuò)招建設(shè)，對銀行等金融機(jī)構(gòu)的負(fù)債也隨之迅速增加，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)加大，財(cái)政部對該情況加以考慮增設(shè)了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理指

14、標(biāo)，該指標(biāo)的引入有利于高校自身與教育部等主管部門加強(qiáng)對高校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)控，保證其長穩(wěn)發(fā)展。 　　三、新《制度》存在的問題及改進(jìn)建議 </p><p>　　（一）與《高等學(xué)校會計(jì)制度》（征求意見稿）部分內(nèi)容不協(xié)調(diào) </p><p>　　由于新《制度》與《高等學(xué)校會計(jì)制度》（征求意見稿）分別是由財(cái)政部兩個(gè)司主管的，也就意味著“兩個(gè)制度”分別由兩組專家制定，而兩組專家在制度制定過程中不可能就每

15、一個(gè)細(xì)節(jié)問題都進(jìn)行完整的溝通，這就造成“兩個(gè)制度”部分內(nèi)容不協(xié)調(diào)。這點(diǎn)在收入、支出的分類與核算上顯得尤為突出，表現(xiàn)為內(nèi)容、口徑的不一致。新《制度》第二十五條第五點(diǎn)涉及“經(jīng)營收入”，但《高等學(xué)校會計(jì)制度》（征求意見稿）卻根本無此科目；在新《制度》中被稱為的“上級補(bǔ)助收入”，在《高等學(xué)校會計(jì)制度》（征求意見稿）中卻被稱為“其他政府補(bǔ)助”；新《制度》中的“附屬單位上繳收入”，在《高等學(xué)校會計(jì)制度》（征求意見稿）中被稱為 “附屬業(yè)務(wù)收入”，同時(shí)

16、，在支出類會計(jì)科目設(shè)置及其核算內(nèi)容上兩者也存在許多不協(xié)調(diào)的地方。對于上述問題，筆者提出如下改進(jìn)之道：一方面，應(yīng)當(dāng)對財(cái)務(wù)收支的分類與會計(jì)制度科目的名稱加以統(tǒng)一，保持核算內(nèi)容、核算口徑的一致，才不會對高校會計(jì)人員實(shí)際工作中的應(yīng)用造成困難；另一方面，《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》與《高等學(xué)校會計(jì)制度》應(yīng)由財(cái)政部同一個(gè)部門中同一個(gè)專家組討論制定。 </p><p>　?。ǘ⒚褶k高等學(xué)校納入實(shí)施范圍有待商榷 </p>

17、<p>　　新《制度》第一章第二條對其適用范圍做出了規(guī)定，除適用于政府舉辦的高校外，還指出：“其他社會組織與個(gè)人舉辦的高等院校也可參照本制度執(zhí)行。”《國家中長期教育改革與發(fā)展規(guī)劃綱要（2010-2020年）》第四十四條明確規(guī)定：“切實(shí)落實(shí)各民辦高校法人財(cái)產(chǎn)權(quán)。依法建立各民辦高校會計(jì)、財(cái)務(wù)與資產(chǎn)管理制度”。另外，在教育部于2010年發(fā)布的《深化教育體制改革工作重點(diǎn)》中指出：“開展?fàn)I利性和非營利性民辦學(xué)校分類管理試點(diǎn)?！泵褶k高

18、校是否可以參照新《制度》值得商榷，眾所周知，民辦高校分為非營利性與營利性兩類，后者具有對收益進(jìn)行分配的需要，理應(yīng)不納入新《制度》的實(shí)施范圍。由此，筆者建議：鑒于當(dāng)前我國民辦高校會計(jì)核算、財(cái)務(wù)管理工作中存在眾多問題，應(yīng)專門針對民辦高校依法制定會計(jì)、財(cái)務(wù)與資產(chǎn)管理制度，唯有如此，才能更有效地規(guī)范民辦高校的財(cái)務(wù)會計(jì)工作，以促進(jìn)其健康和諧的發(fā)展。 </p><p>　　（三）“凈資產(chǎn)管理”規(guī)范的缺失 </p>

19、<p>　　目前，中央與地方高校的專用基金來源有很大不同，中央高校專用基金的主要來源是財(cái)政專項(xiàng)安排，而地方高校這些年來幾乎沒有得到中央或地方的財(cái)政專項(xiàng)安排，專用基金的主要來源是高校自身，如按有關(guān)要求或規(guī)定比例提取的“修購基金”等。雖然新《制度》已設(shè)立了“結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余管理”一章，但仍不能滿足高校凈資產(chǎn)的管理工作，筆者建議：在第六章“結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余管理”中增加或者直接單獨(dú)增設(shè)一章“凈資產(chǎn)管理”，在增設(shè)的一章中對事業(yè)基金和結(jié)余之間的關(guān)

20、系、專用基金管理的要求、固定基金、提取折舊后的固定資產(chǎn)與累計(jì)折舊、固定基金的關(guān)系區(qū)分清楚，在2012年實(shí)施的《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》中設(shè)立了“待沖基金”項(xiàng)目，用于解決資本性支出形成的凈值，新《制度》可以對此參考借鑒。 </p><p>　?。ㄋ模俺杀竞怂恪备拍罱缍ǖ牟粐?yán)密 </p><p>　　新《制度》第十章第五十九條對“成本核算”概念的界定不夠嚴(yán)密。高等學(xué)校的教育成本核算工作是一個(gè)依次經(jīng)過確

21、認(rèn)、計(jì)量、記錄與報(bào)告四個(gè)環(huán)節(jié)的核算過程，所以，“成本核算”本身是一個(gè)“過程”，不是“對象”，也不是“方法”。但新《制度》第五十九條對成本核算的定義卻是“成本核算是指按照相關(guān)核算對象和核算方法，對高等學(xué)校業(yè)務(wù)活動中發(fā)生的各種費(fèi)用進(jìn)行歸集、分配和計(jì)算。”由于每所高校的管理需求與自身特點(diǎn)不同，成本核算工作涉及到的對象和方法也不同。但從本質(zhì)上講，“成本核算”實(shí)際上是一個(gè)運(yùn)用多種方法將發(fā)生的費(fèi)用歸集、分配到成本對象的過程，其落腳點(diǎn)應(yīng)當(dāng)為“過程”。