職工薪酬準(zhǔn)則運(yùn)用釋疑

1、援中旬陰財(cái)會(huì)月刊全國優(yōu)秀經(jīng)濟(jì)期刊升水債券貼水債券債券市場(chǎng)價(jià)值債券種類償還期限5年1039096361年1009199101000010000面值表3金額單位院元面對(duì)債券估價(jià)時(shí)所采用的到期收益率為復(fù)利到期收益率，而單利到期收益率是指用債券收益中的利息收入和債券到期時(shí)的價(jià)格變動(dòng)收入（面值與實(shí)際認(rèn)購價(jià)之差）之和除以實(shí)際認(rèn)購價(jià)所得之商，計(jì)算公式為：式中：r表示單利到期收益率；D表示年利息；M表示面值；R表示認(rèn)購價(jià)；C表示到期還本付息額；n表示剩

2、余年數(shù)。承接例2的資料，則該債券的單利到期收益率為：計(jì)算表明，單利到期收益率總要大于復(fù)利到期收益率，原因是計(jì)算單利到期收益率時(shí)沒有考慮債券于未來年份產(chǎn)生收益的折現(xiàn)問題。主要參考文獻(xiàn)員援中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).財(cái)務(wù)成本管理.北京院經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社袁20062援GabrielHawawini袁ClaudeViallet著.王全喜袁張曉農(nóng)袁王榮譽(yù)譯.高級(jí)經(jīng)理財(cái)務(wù)管理創(chuàng)造價(jià)值的過程.北京院機(jī)械工業(yè)出版社袁2003r=伊100%=8.7%1000伊8%

3、（1000950）衣20950在國際貿(mào)易日趨頻繁、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)逐步深化的今天，各方都迫切需要人工成本核算新規(guī)范的出臺(tái)?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)———職工薪酬》（簡(jiǎn)稱“職工薪酬準(zhǔn)則”）正是在這樣的大背景下發(fā)布實(shí)施的，筆者在學(xué)習(xí)和運(yùn)用職工薪酬準(zhǔn)則過程中發(fā)現(xiàn)一些疑問，在這里和同仁探討。一、以低于成本的價(jià)格向職工出售住房職工薪酬準(zhǔn)則應(yīng)用指南指出：將企業(yè)擁有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，將該住房每期應(yīng)計(jì)提的折舊計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期

4、損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。這里所說的“無償提供”理應(yīng)包括企業(yè)以補(bǔ)償后價(jià)格向職工出售商品。當(dāng)企業(yè)以低于成本的價(jià)格向職工出售住房時(shí)，其出售價(jià)款與成本的差額就應(yīng)視為一種非貨幣性福利，按照企業(yè)各期預(yù)計(jì)補(bǔ)貼金額，確認(rèn)企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的薪酬義務(wù)，并根據(jù)受益對(duì)象計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益。針對(duì)這一業(yè)務(wù)的規(guī)范問題，財(cái)政部會(huì)計(jì)司在其編寫的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》中有具體案例說明。例：20伊8年5月，乙公司購買了100套全新的公寓擬以優(yōu)惠價(jià)格向職工出售，該公司共

5、有100名職工，其中80名為直接生產(chǎn)人員，20名為公司總部管理人員。乙公司擬向直接生產(chǎn)人員出售的住房平均每套購買價(jià)為100萬元，向職工出售的價(jià)格為每套80萬元；擬向管理人員出售的住房平均每套購買價(jià)為180萬元，向職工出售的價(jià)格為每套150萬元。假定該100名職工均在20伊8年度陸續(xù)購買了公司出售的住房，售房協(xié)議規(guī)定，職工在取得住房后必須在公司服務(wù)15年。乙公司出售住房時(shí)的會(huì)計(jì)處理：借：銀行存款94000000，長期待攤費(fèi)用2200000

6、0；貸：固定資產(chǎn)116000000。出售住房后的每年，乙公司按直線法在15年內(nèi)攤銷長期待攤費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理：借：生產(chǎn)成本1066667，管理費(fèi)用400000；貸：應(yīng)付職工薪酬———非貨幣性福利1466667。借：應(yīng)付職工薪酬———非貨幣性福利1466667；貸：長期待攤費(fèi)用1466667。針對(duì)該案例的會(huì)計(jì)處理筆者有如下疑問：首先，在企業(yè)已明確要將所購住房以低價(jià)出售給職工作為福利條件下進(jìn)行的房屋采購，是否符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件呢？《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)

7、則第4號(hào)———固定資產(chǎn)》（簡(jiǎn)稱“固定資產(chǎn)準(zhǔn)則”）第三條：固定資產(chǎn)，是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：淤為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；于使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度。第二十一條：固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的予以終止確認(rèn)：淤該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)；于該固定職工薪酬準(zhǔn)則運(yùn)用釋疑賈俊梅淵哈爾濱學(xué)院哈爾濱150080冤【摘要】職工薪酬準(zhǔn)則的發(fā)布實(shí)施，對(duì)于明確企業(yè)使用各種人力資源代價(jià)、改善費(fèi)用構(gòu)成結(jié)構(gòu)、提升經(jīng)營管理水平和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力都具有重

8、要的現(xiàn)實(shí)意義。筆者在學(xué)習(xí)和運(yùn)用職工薪酬準(zhǔn)則過程中發(fā)現(xiàn)一些疑問，本文針對(duì)疑問進(jìn)行了分析并提出相應(yīng)建議?！娟P(guān)鍵詞】職工薪酬非貨幣性福利獨(dú)立董事r=伊100%=伊100%D（MR）衣nR（CR）衣nR陰窯34窯援中旬全國中文核心期刊財(cái)會(huì)月刊陰資產(chǎn)預(yù)期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。顯而易見，在企業(yè)為職工謀求福利而購買住房時(shí)，很難保證該資產(chǎn)必須先在企業(yè)內(nèi)使用一段時(shí)間，且“使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度”。因?yàn)槠髽I(yè)既不可能為滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件而去苛求

9、使用該房產(chǎn)，更不能毫無意義地占有住房一個(gè)會(huì)計(jì)年度而后再發(fā)放給職工居住。所以，企業(yè)為以低于成本價(jià)格向職工出售而購入住房時(shí)，將所購住房記入“固定資產(chǎn)”賬戶是缺少相應(yīng)理論支撐的，不妥帖。更何況固定資產(chǎn)準(zhǔn)則第二十一條要求對(duì)“處于處置狀態(tài)”的固定資產(chǎn)應(yīng)終止確認(rèn)，從企業(yè)購入直到以低價(jià)出售給職工的全過程中該住房都處于處置狀態(tài)，“固定資產(chǎn)”賬戶使用的合理性就更令人疑慮了。其次，即使退一步講，我們認(rèn)可購入住房時(shí)記入“固定資產(chǎn)”賬戶是合理的，那么企業(yè)在向職

10、工出售該住房時(shí)與固定資產(chǎn)其他處置方式（如轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢、非貨幣性資產(chǎn)交換等）有實(shí)質(zhì)性差異嗎？當(dāng)企業(yè)將住房出售給職工時(shí)，該房屋的所有權(quán)就會(huì)發(fā)生轉(zhuǎn)移。當(dāng)然，企業(yè)在出售住房時(shí)可能會(huì)就服務(wù)年限等問題與職工簽訂對(duì)其行為起限制、約束的合同。在得到非貨幣性福利后，若職工違約須向企業(yè)繳納相應(yīng)金額的補(bǔ)償，但這不應(yīng)妨礙該項(xiàng)房產(chǎn)“主要風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬已轉(zhuǎn)移”這一既定事實(shí)。所以，企業(yè)向職工低價(jià)出售購入住房時(shí)應(yīng)與其他轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢等處置方式作同一會(huì)計(jì)處理，即使用“固定資產(chǎn)清理

11、”這一過渡性賬戶。然而，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》中該住房在出售給職工時(shí)并未通過過渡性賬戶核算，而是將與該住房有關(guān)賬戶的余額通過反向處理予以直接抵銷，令人不解。筆者建議，當(dāng)企業(yè)欲以低價(jià)出售住房給職工而購入房產(chǎn)時(shí)，可以先將其記入“其他非流動(dòng)性資產(chǎn)———非貨幣性福利住房”賬戶，這樣既可免去對(duì)購入資產(chǎn)在確認(rèn)上的紛爭(zhēng)，也可避免針對(duì)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值及其計(jì)提折舊的繁瑣處理；向職工低價(jià)出售房產(chǎn)時(shí)，可以直接反向沖銷相應(yīng)賬戶，差額先記入“長期待攤費(fèi)用”賬戶，

12、再根據(jù)服務(wù)年限分期記入“應(yīng)付職工薪酬”賬戶。如果因特殊原因而改變部分福利性住房用途，也可以再從“其他非流動(dòng)性資產(chǎn)———非貨幣性福利住房”轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”賬戶。二、獨(dú)立董事被納入職工范疇職工薪酬準(zhǔn)則第二條：職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。在相應(yīng)指南中進(jìn)一步明確了職工的范圍：職工，是指與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同但由企業(yè)任命的人員，如董事會(huì)成員、監(jiān)

13、事會(huì)成員等。顯而易見，該準(zhǔn)則所指職工是涵蓋上市公司獨(dú)立董事成員的，其報(bào)酬自然屬于職工薪酬核算范圍。這不禁令人感到疑惑：要淡化獨(dú)立董事服務(wù)的特殊性嗎？2001年8月，證監(jiān)會(huì)發(fā)布了《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見》，強(qiáng)制要求所有上市公司在2006年6月30日前，董事會(huì)成員中應(yīng)至少包括2名獨(dú)立董事，在2003年6月30日前，董事會(huì)成員中應(yīng)至少包括三分之一獨(dú)立董事。2004年9月，證監(jiān)會(huì)又發(fā)布了《關(guān)于加強(qiáng)社會(huì)公眾股股東權(quán)益保護(hù)的若干規(guī)

14、定》，進(jìn)一步肯定并完善了獨(dú)立董事制度。在上市公司設(shè)立獨(dú)立董事制度，就是期望通過這種制度來解決控股股東一股獨(dú)大、缺乏制約的問題，從社會(huì)價(jià)值方面來約束企業(yè)行為；希望通過獨(dú)立的第三方代表中小流通股股東的利益，維護(hù)中小股東的合法權(quán)益不受損害。但長期以來，獨(dú)立董事的獨(dú)立性一直被各方詬病，在這種情況下，再從準(zhǔn)則的高度將獨(dú)立董事的報(bào)酬與其他職工報(bào)酬不加區(qū)分、一概而論地納入企業(yè)職工薪酬范圍，用同一標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范，實(shí)在不妥，至少在制度形式上就沒有維護(hù)獨(dú)立董事的

15、獨(dú)立性。筆者認(rèn)為，鑒于獨(dú)立董事提供服務(wù)的特殊性，應(yīng)單獨(dú)規(guī)范獨(dú)立董事的報(bào)酬問題，至少要從準(zhǔn)則行文層面積極維護(hù)獨(dú)立董事在人格、經(jīng)濟(jì)利益、產(chǎn)生程序、行權(quán)等方面的獨(dú)立性，促進(jìn)資本市場(chǎng)的健康有序發(fā)展。三、股份支付不適用職工薪酬準(zhǔn)則職工薪酬準(zhǔn)則第三條：下列各項(xiàng)適用其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：……（二）以股份為基礎(chǔ)的薪酬，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)———股份支付》。以股份為基礎(chǔ)的薪酬為什么不能在職工薪酬準(zhǔn)則中加以規(guī)范呢？《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)———股份支付》第

16、二條：股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。從企業(yè)為獲取職工提供勞務(wù)而授予權(quán)益工具角度來看，并未超越職工薪酬準(zhǔn)則所規(guī)范的“企業(yè)為獲得職工的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出”的范圍。并且，對(duì)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付進(jìn)行具體處理時(shí)所采用的負(fù)債賬戶，就是“應(yīng)付職工薪酬”。所以，僅從以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付業(yè)務(wù)規(guī)范來看，兩個(gè)準(zhǔn)則

17、并未顯示出應(yīng)有的協(xié)調(diào)性，令人生惑。進(jìn)一步講，無論是以權(quán)益結(jié)算的股份支付還是以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，兩者的區(qū)別主要是計(jì)量方法不同，這與著眼于福利分配規(guī)范的職工薪酬準(zhǔn)則并不產(chǎn)生對(duì)抗。所以，將對(duì)職工進(jìn)行股份支付的處理排除在職工薪酬準(zhǔn)則規(guī)范之外，有礙于該準(zhǔn)則的完整性，降低了其運(yùn)用價(jià)值。筆者建議，將針對(duì)職工進(jìn)行股份支付的業(yè)務(wù)處理納入職工薪酬準(zhǔn)則，統(tǒng)一通過“應(yīng)付職工薪酬”賬戶來核算。對(duì)于以權(quán)益結(jié)算的股份支付，只在行權(quán)時(shí)再將“應(yīng)付職工薪酬”轉(zhuǎn)入“資本公