生產(chǎn)用材料期末計價的改進建議

1、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號———存貨》規(guī)定：為生產(chǎn)而持有的材料存貨，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計量；如果材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，則該材料應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值計量，而可變現(xiàn)凈值的計量依據(jù)是其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值和成本。這里存在著這樣幾個問題：當(dāng)一種材料為生產(chǎn)多種產(chǎn)品而持有時，其期末價值如何確定？或者材料價格沒有變化，但產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本時，材料的可變現(xiàn)凈值又該如何確定呢？例：

2、2007年12月31日某公司庫存材料A1初始單位成本100元，材料A2初始單位成本80元，材料A3初始單位成本50元，材料A4初始單位成本20元。生產(chǎn)W1產(chǎn)品需要A1、A2、A3、A4四種材料，直接人工和制造費用為150元；生產(chǎn)W2產(chǎn)品只需要A1和A4材料，直接人工和制造費用為130元。則：W1產(chǎn)品的單位成本=100805020150=400（元）；W2產(chǎn)品的單位成本=10020130=250（元）。資產(chǎn)負債表日，由于市場材料價格波動，

3、A1、A3、A4三種材料發(fā)生了降價，A1由100降為60，A3由50降為35，A4由20降為15，受此影響，W1、W2產(chǎn)品的市場價格也有所降低，W1由450降為390，W2由500降為420。估計相關(guān)銷售費用和稅金為售價的5%。根據(jù)可變現(xiàn)凈值的定義計算如下：W1產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值越W1估計售價估計相關(guān)銷售費用和稅金=39019.5=370.5（元）；W2產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值越W2估計售價估計相關(guān)銷售費用和稅金=27013.5=256.5（元）。一

4、、生產(chǎn)持有材料存貨可變現(xiàn)凈值計量存在的問題1.用于生產(chǎn)兩種產(chǎn)品以上的材料的可變現(xiàn)凈值。按上例，由于A1可用于W1產(chǎn)品的生產(chǎn)，也可用于W2產(chǎn)品的生產(chǎn)，根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則，A1的可變現(xiàn)凈值應(yīng)根據(jù)W1或W2產(chǎn)品確定。對于W1產(chǎn)品，由于W1產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值低于成本，A1的可變現(xiàn)凈值越W1產(chǎn)品的估計售價將A加工成W1產(chǎn)品尚需成本（W1產(chǎn)品的成本扣除A1成本的金額）銷售費用和稅金=39030019.5=70.5（元），低于其成本。因此A1的期末價值應(yīng)

5、為70.5元，按照每件29.5元計提存貨跌價準(zhǔn)備。對于W2產(chǎn)品，由于W2產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值高于其成本，A1不需要計提存貨跌價準(zhǔn)備。那么A1到底需不需要計提存貨跌價準(zhǔn)備？計提多少？這就出現(xiàn)了同一材料在不同情況下期末價值不同的現(xiàn)象，違背了計量的一致性原則。2.材料市場價格未變、成品售價降低時材料的可變現(xiàn)凈值。A2材料價格未發(fā)生變化，由于其僅用于W1產(chǎn)品的生產(chǎn)，應(yīng)按照W1產(chǎn)品計算其可變現(xiàn)凈值。由于W1產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值低于成本，A2的可變現(xiàn)凈值越W

6、1產(chǎn)品的估計售價將A2加工成W1產(chǎn)品尚需要成本（W1產(chǎn)品成本扣除A2成本的金額）銷售費用和稅金=39032019.5=50.5（元），低于成本，應(yīng)按每件29.5元計提存貨跌價準(zhǔn)備。當(dāng)然，材料價格未變時，企業(yè)會計準(zhǔn)則并未明確要求按照可變現(xiàn)凈值進行后續(xù)計量，但現(xiàn)實中材料價格未變時，成本價格因隨市場波動、能耗降低、技術(shù)進步等因素發(fā)生下降的情況比比皆是，從一致性考慮，也應(yīng)該將這些預(yù)計不能收回的成本反映在當(dāng)期。但問題是，這種情況下，計提跌價準(zhǔn)備是

7、建立在企業(yè)繼續(xù)生產(chǎn)成品然后出售的假設(shè)上，而理性的企業(yè)此時完全可以直接出售材料以避免該跌價損失。3.存在可變現(xiàn)凈值為負數(shù)的材料。假設(shè)生產(chǎn)W1產(chǎn)品，由于W1可變現(xiàn)凈值低于成本，A4在資產(chǎn)負債表日可變現(xiàn)凈值越W1產(chǎn)品的估計售價將A4加工成W1產(chǎn)品尚需要成本銷售費用和稅金=39038019.5=9.5（元），以此為基礎(chǔ)計提存貨跌價準(zhǔn)備顯然不符合邏輯。當(dāng)然，低于0的可變現(xiàn)凈值只有對于成本結(jié)構(gòu)中比例較小的非主要材料才有可能發(fā)生。在這種情況下，企業(yè)一

8、般會根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則選擇和其他材料合并計提存貨跌價準(zhǔn)備。二、改進建議參照國際會計存貨準(zhǔn)則第29條：用于生產(chǎn)存貨的材料和其他物料，不能減記到其成本以下，如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品預(yù)計可按成本或更高的價格出售的話。然而，當(dāng)材料價格的下跌可以表明產(chǎn)成品的成本將超過可變現(xiàn)凈值時，那么該材料就應(yīng)減記到可變現(xiàn)凈值，在這種情況下，材料的重置成本可能是其可變現(xiàn)凈值最可行的計量基礎(chǔ)。按照企業(yè)會計準(zhǔn)則，在W1產(chǎn)品售價由450元降至390元的情況下，所有的材料無論

9、價格是否下降，下降多少，都會提取29.5元的存貨跌價準(zhǔn)備，計提的金額為118元，基本上相當(dāng)于全部材料降價金額60元的兩倍。如果根據(jù)W2產(chǎn)品計算，A1和A4又不需要計提任何跌價準(zhǔn)備；而根據(jù)重置成本，只有價格發(fā)生下降的A1、A3、A4需要分別按其價格下降的金額計提存貨跌價準(zhǔn)備，與以何種產(chǎn)品作為計算依據(jù)無關(guān)。顯然，后者更加客觀、便于操作，也更符合企業(yè)經(jīng)營的實際情況。以重置成本作為生產(chǎn)持有材料存貨的可變現(xiàn)凈值，可使生產(chǎn)持有材料和待售材料具有相同

10、的計量基礎(chǔ)，可以避免企業(yè)簡單地通過改變材料用途從而調(diào)節(jié)利潤的做法。茵產(chǎn)品A1A2A3A4可變現(xiàn)凈值70.550.520.59.5可變現(xiàn)凈值低于成本29.529.529.529.5重置成本60803515重置成本低于成本400155單位院元生產(chǎn)用材料期末計價的改進建議援財會月刊淵會計冤窯23窯陰《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號———存貨》規(guī)定：為生產(chǎn)而持有的材料存貨，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計量；如果材料價格的下

11、降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，則該材料應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值計量，而可變現(xiàn)凈值的計量依據(jù)是其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值和成本。這里存在著這樣幾個問題：當(dāng)一種材料為生產(chǎn)多種產(chǎn)品而持有時，其期末價值如何確定？或者材料價格沒有變化，但產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本時，材料的可變現(xiàn)凈值又該如何確定呢？例：2007年12月31日某公司庫存材料A1初始單位成本100元，材料A2初始單位成本80元，材料A3初始單位成本50元，材料A4初始單位成本20元。

12、生產(chǎn)W1產(chǎn)品需要A1、A2、A3、A4四種材料，直接人工和制造費用為150元；生產(chǎn)W2產(chǎn)品只需要A1和A4材料，直接人工和制造費用為130元。則：W1產(chǎn)品的單位成本=100805020150=400（元）；W2產(chǎn)品的單位成本=10020130=250（元）。資產(chǎn)負債表日，由于市場材料價格波動，A1、A3、A4三種材料發(fā)生了降價，A1由100降為60，A3由50降為35，A4由20降為15，受此影響，W1、W2產(chǎn)品的市場價格也有所降低，W

13、1由450降為390，W2由500降為420。估計相關(guān)銷售費用和稅金為售價的5%。根據(jù)可變現(xiàn)凈值的定義計算如下：W1產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值越W1估計售價估計相關(guān)銷售費用和稅金=39019.5=370.5（元）；W2產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值越W2估計售價估計相關(guān)銷售費用和稅金=27013.5=256.5（元）。一、生產(chǎn)持有材料存貨可變現(xiàn)凈值計量存在的問題1.用于生產(chǎn)兩種產(chǎn)品以上的材料的可變現(xiàn)凈值。按上例，由于A1可用于W1產(chǎn)品的生產(chǎn)，也可用于W2產(chǎn)品的生產(chǎn)

14、，根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則，A1的可變現(xiàn)凈值應(yīng)根據(jù)W1或W2產(chǎn)品確定。對于W1產(chǎn)品，由于W1產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值低于成本，A1的可變現(xiàn)凈值越W1產(chǎn)品的估計售價將A加工成W1產(chǎn)品尚需成本（W1產(chǎn)品的成本扣除A1成本的金額）銷售費用和稅金=39030019.5=70.5（元），低于其成本。因此A1的期末價值應(yīng)為70.5元，按照每件29.5元計提存貨跌價準(zhǔn)備。對于W2產(chǎn)品，由于W2產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值高于其成本，A1不需要計提存貨跌價準(zhǔn)備。那么A1到底需不需

15、要計提存貨跌價準(zhǔn)備？計提多少？這就出現(xiàn)了同一材料在不同情況下期末價值不同的現(xiàn)象，違背了計量的一致性原則。2.材料市場價格未變、成品售價降低時材料的可變現(xiàn)凈值。A2材料價格未發(fā)生變化，由于其僅用于W1產(chǎn)品的生產(chǎn)，應(yīng)按照W1產(chǎn)品計算其可變現(xiàn)凈值。由于W1產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值低于成本，A2的可變現(xiàn)凈值越W1產(chǎn)品的估計售價將A2加工成W1產(chǎn)品尚需要成本（W1產(chǎn)品成本扣除A2成本的金額）銷售費用和稅金=39032019.5=50.5（元），低于成本，應(yīng)

16、按每件29.5元計提存貨跌價準(zhǔn)備。當(dāng)然，材料價格未變時，企業(yè)會計準(zhǔn)則并未明確要求按照可變現(xiàn)凈值進行后續(xù)計量，但現(xiàn)實中材料價格未變時，成本價格因隨市場波動、能耗降低、技術(shù)進步等因素發(fā)生下降的情況比比皆是，從一致性考慮，也應(yīng)該將這些預(yù)計不能收回的成本反映在當(dāng)期。但問題是，這種情況下，計提跌價準(zhǔn)備是建立在企業(yè)繼續(xù)生產(chǎn)成品然后出售的假設(shè)上，而理性的企業(yè)此時完全可以直接出售材料以避免該跌價損失。3.存在可變現(xiàn)凈值為負數(shù)的材料。假設(shè)生產(chǎn)W1產(chǎn)品，由

17、于W1可變現(xiàn)凈值低于成本，A4在資產(chǎn)負債表日可變現(xiàn)凈值越W1產(chǎn)品的估計售價將A4加工成W1產(chǎn)品尚需要成本銷售費用和稅金=39038019.5=9.5（元），以此為基礎(chǔ)計提存貨跌價準(zhǔn)備顯然不符合邏輯。當(dāng)然，低于0的可變現(xiàn)凈值只有對于成本結(jié)構(gòu)中比例較小的非主要材料才有可能發(fā)生。在這種情況下，企業(yè)一般會根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則選擇和其他材料合并計提存貨跌價準(zhǔn)備。二、改進建議參照國際會計存貨準(zhǔn)則第29條：用于生產(chǎn)存貨的材料和其他物料，不能減記到其成本以

18、下，如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品預(yù)計可按成本或更高的價格出售的話。然而，當(dāng)材料價格的下跌可以表明產(chǎn)成品的成本將超過可變現(xiàn)凈值時，那么該材料就應(yīng)減記到可變現(xiàn)凈值，在這種情況下，材料的重置成本可能是其可變現(xiàn)凈值最可行的計量基礎(chǔ)。按照企業(yè)會計準(zhǔn)則，在W1產(chǎn)品售價由450元降至390元的情況下，所有的材料無論價格是否下降，下降多少，都會提取29.5元的存貨跌價準(zhǔn)備，計提的金額為118元，基本上相當(dāng)于全部材料降價金額60元的兩倍。如果根據(jù)W2產(chǎn)品計算，A

19、1和A4又不需要計提任何跌價準(zhǔn)備；而根據(jù)重置成本，只有價格發(fā)生下降的A1、A3、A4需要分別按其價格下降的金額計提存貨跌價準(zhǔn)備，與以何種產(chǎn)品作為計算依據(jù)無關(guān)。顯然，后者更加客觀、便于操作，也更符合企業(yè)經(jīng)營的實際情況。以重置成本作為生產(chǎn)持有材料存貨的可變現(xiàn)凈值，可使生產(chǎn)持有材料和待售材料具有相同的計量基礎(chǔ)，可以避免企業(yè)簡單地通過改變材料用途從而調(diào)節(jié)利潤的做法。茵產(chǎn)品A1A2A3A4可變現(xiàn)凈值70.550.520.59.5可變現(xiàn)凈值低于成本