第八章 無形資產(chǎn)

1、第八章 無形資產(chǎn),本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容：（1）掌握無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件；（2）掌握研究與開發(fā)支出的確認(rèn)條件；（3）掌握無形資產(chǎn)初始計(jì)量的核算；（4）掌握無形資產(chǎn)使用壽命的確定原則；（5）掌握無形資產(chǎn)攤銷原則；（6）掌握無形資產(chǎn)處置和報(bào)廢。,第一節(jié) 無形資產(chǎn)的確認(rèn),,,,一、無形資產(chǎn)的概念及特征 無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。其特征：1、無形資產(chǎn)是由企業(yè)擁有或控制并能為其帶

2、來未來經(jīng)濟(jì)利益的資源。,第一節(jié) 無形資產(chǎn)的確認(rèn),,,,2、無形資產(chǎn)不具有實(shí)物形態(tài)。3、無形資產(chǎn)具有可辨認(rèn)性。4、無形資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)。 注意：商譽(yù)的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認(rèn)性，不屬于本章所指無形資產(chǎn)。,二、無形資產(chǎn)的內(nèi)容 無形資產(chǎn)主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。（一）專利權(quán)——是指國(guó)家專利主管機(jī)關(guān)依法授予發(fā)明創(chuàng)造專利申請(qǐng)人，對(duì)其發(fā)明創(chuàng)造在法定期限內(nèi)所

3、享有的專利權(quán)利。,（二）非專利技術(shù)（專有技術(shù)）——是指不為外界所知、在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中已采用了的、不享有法律保護(hù)的、可以帶來經(jīng)濟(jì)效益的各種技術(shù)和訣竅。（三）商標(biāo)權(quán)——是指專門在某類指定的商品或產(chǎn)品上使用特定的名稱或圖案的權(quán)利。,（四）著作權(quán)（版權(quán)）——指作者對(duì)其創(chuàng)作的文學(xué)、科學(xué)和藝術(shù)作品依法享有的某些特殊權(quán)利。（五)特許權(quán)（經(jīng)營(yíng)特許權(quán)、專營(yíng)權(quán)）——是指企業(yè)在某一地區(qū)經(jīng)營(yíng)或銷售某種特定商品的權(quán)利或是溢價(jià)企業(yè)接受另一家企業(yè)使用

4、其商標(biāo)、商號(hào)、技術(shù)秘密等的權(quán)利。,通常有兩種形式：一種是由政府機(jī)構(gòu)授權(quán)，準(zhǔn)許企業(yè)使用或在一定地區(qū)享有經(jīng)營(yíng)某種業(yè)務(wù)的特權(quán)，如水、點(diǎn)、郵電通信等專營(yíng)權(quán)、煙草專賣權(quán)等；另一種指企業(yè)間依照簽訂的合同，有限期或無限期使用另一家企業(yè)的某些權(quán)利，如連鎖分店使用總店的名稱等。會(huì)計(jì)上的特許權(quán)主要指后者。,（六）土地使用權(quán)——指國(guó)家準(zhǔn)許某企業(yè)在一定期間內(nèi)對(duì)國(guó)有土地享有開發(fā)、利用、經(jīng)營(yíng)的權(quán)利。 通常情況下，只有企業(yè)以繳納土地出讓金等方式外購(gòu)

5、的土地使用權(quán)以及投資者投入等方式取得的土地使用權(quán)，且處于自用狀態(tài)，才作為無形資產(chǎn)核算。,,三、無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件 無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在符合定義的前提下，同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)： （一）與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)； （二）該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。,,,,第二節(jié) 無形資產(chǎn)的初始計(jì)量,無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。 按其來源不同，其初始成本的構(gòu)成也不相同。 一、外購(gòu)的無形資

6、產(chǎn)的成本——包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。,,,,第二節(jié) 無形資產(chǎn)的初始計(jì)量,購(gòu)買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照本書“借款費(fèi)用”的有關(guān)規(guī)定應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。例、P163，例8－1、2。,在對(duì)土地使用權(quán)確認(rèn)時(shí)應(yīng)特別

7、注意： （1）企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，單獨(dú)核算。比如，取得一塊土地使用權(quán)后用于建造辦公樓，該土地使用權(quán)不轉(zhuǎn)入建筑物成本，而是單獨(dú)攤銷。這樣處理，一是簡(jiǎn)單，二可以節(jié)省房產(chǎn)稅。 【例1】甲公司支付1000萬元取得一塊土地使用權(quán)，使用期限30年。甲公司取得該土地使用權(quán)的賬務(wù)處理是： 借：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 1000 貸：銀行存款 1000,（2）下列情況土地使用權(quán)應(yīng)包含

8、在建筑物成本中： ①房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物成本。因?yàn)閼?yīng)完整確定房屋的造價(jià)，計(jì)算損益。,②企業(yè)外購(gòu)房屋建筑物所支付的價(jià)款應(yīng)當(dāng)在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配，單獨(dú)核算固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)處理。 土地、建筑物分估 （3）企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，停止自用土地使用權(quán)用于賺取租金或資本增值時(shí)，應(yīng)將其賬

9、面價(jià)值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。,,二、自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的成本——自行開發(fā)取得的無形資產(chǎn)，其成本包括自滿足無形資產(chǎn)確認(rèn)條件后至達(dá)到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額，但是對(duì)于以前期間已經(jīng)費(fèi)用化的支出不再調(diào)整。 新產(chǎn)品開發(fā)費(fèi)的核算改變了以前全部費(fèi)用化的做法，因?yàn)槿抠M(fèi)用化會(huì)打擊管理層開發(fā)新產(chǎn)品的積極性，不利于技術(shù)進(jìn)步。新準(zhǔn)則規(guī)定：（和諧、創(chuàng)新）,（一）研究階段和開發(fā)階段的劃分 研究開發(fā)項(xiàng)目區(qū)分為研究階段與開發(fā)階段。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根

10、據(jù)研究與開發(fā)的實(shí)際情況加以判斷。1、研究階段研究是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識(shí)而進(jìn)行的獨(dú)創(chuàng)性的有計(jì)劃調(diào)查。 研究階段是探索性的，為進(jìn)一步開發(fā)活動(dòng)進(jìn)行資料及相關(guān)方面的準(zhǔn)備，已進(jìn)行的研究活動(dòng)將來是否會(huì)轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā)后是否會(huì)形成無形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。,2、開發(fā)階段 開發(fā)是指在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識(shí)應(yīng)用于某項(xiàng)計(jì)劃或設(shè)計(jì)，

11、以生產(chǎn)出新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等。 相對(duì)于研究階段而言，開發(fā)階段應(yīng)當(dāng)是已完成研究階段的工作，在很大程度上具備了形成一項(xiàng)新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件。,（二）開發(fā)階段有關(guān)支出資本化的條件 企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出，同時(shí)滿足下列條件的，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)： 1、完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。 2、具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。

12、3、無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式。 4、有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。 5、歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。,（三）內(nèi)部開發(fā)的無形資產(chǎn)的計(jì)量 內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)成本，由可直接歸屬于該資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使該資產(chǎn)能夠以管理層預(yù)定的方式運(yùn)作的所有必要支出構(gòu)成。 內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的成本僅包括在滿足資本化條件的時(shí)點(diǎn)至無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定

13、用途前發(fā)生的支出總和，對(duì)于同一項(xiàng)無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達(dá)到資本化條件之前已經(jīng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益的支出不再進(jìn)行調(diào)整。,（四）內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理 增加了“研發(fā)支出”科目，類似固定資產(chǎn)中“在建工程”科目。“研發(fā)支出”計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表中開發(fā)支出項(xiàng)目。 企業(yè)發(fā)生的研發(fā)支出，通過“研發(fā)支出”科目歸集。 1、企業(yè)研究階段的支出全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）； 2、開發(fā)階段的支出符合條件的才能資本化，不符合

14、資本化條件的計(jì)入當(dāng)期損益（首先在研發(fā)支出中歸集，期末結(jié)轉(zhuǎn)管理費(fèi)用）。 3、無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)全部計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。,研發(fā)支出——資本化支出 ——費(fèi)用化支出,,,企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出，不滿足資本化條件的，計(jì)入費(fèi)用化支出細(xì)目，滿足資本化條件的，計(jì)入資本化支出細(xì)目。,,對(duì)應(yīng)貸方賬戶原材料銀行存款應(yīng)付職工薪酬……,,,,1、研究開發(fā)項(xiàng)

15、目達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)的，從資本化支出細(xì)目轉(zhuǎn)出；2、期末，將歸集的費(fèi)用化支出轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”；,對(duì)應(yīng)借方賬戶無形資產(chǎn)管理費(fèi)用,,,,,,借余：尚未完成的資本化支出,例、P165，例8－3?！纠}2】關(guān)于企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，下列說法中錯(cuò)誤的是（ ）。 A．企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出 B．企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益 C．企

16、業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出，應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn) D．企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出，可能確認(rèn)為無形資產(chǎn)，也可能確認(rèn)為費(fèi)用,答案：C,三、投資者投入無形資產(chǎn)。 其成本應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。 例：見P166，例8－4 例3：某股份有限公司接受A公司以其所擁有的專利權(quán)作為出資，雙方協(xié)議約定的價(jià)值為2000萬元，按照市場(chǎng)情況估計(jì)其公允價(jià)值為1500萬元，

17、已辦妥相關(guān)手續(xù)。該公司接受A公司投資后的注冊(cè)資本為10000萬元，A公司投資持股比例為20％。借：無形資產(chǎn) 1500 資本公積 500 貸：實(shí)收資本 2000,四、通過其他方式取得的無形資產(chǎn) 企業(yè)通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和政府補(bǔ)助、企業(yè)合并取得的無形資產(chǎn)的成本確定及其相關(guān)會(huì)計(jì)處理，將在本教材其他有關(guān)章節(jié)或相關(guān)課程中介紹。,五、土地使用權(quán)的處理 企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無形資

18、產(chǎn)。按照取得時(shí)所支付的價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。 土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進(jìn)行攤銷和提取折舊。但下列情況除外：(P166),1．房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物成本。 2．企業(yè)外購(gòu)房屋建筑物所支付的價(jià)款應(yīng)當(dāng)在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)處理。

19、 3、企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，停止自用土地使用權(quán)用于賺取租金或資本增值時(shí)，應(yīng)將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。,注意：企業(yè)取得的土地使用權(quán)應(yīng)作為無形資產(chǎn)核算，一般情況下，當(dāng)土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)，相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價(jià)值不轉(zhuǎn)入在建工程成本。有關(guān)的土地使用權(quán)與地上建筑物分別按照其應(yīng)攤銷或應(yīng)折舊年限進(jìn)行攤銷、提取折舊。,例4、20×7年1月1日，A股份有限公司購(gòu)入一塊土地使用權(quán)，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付8 000萬元

20、，并在該土地上自行建造廠房等工程，發(fā)生材料支出12 000萬元，工資費(fèi)用8 000萬元，其他相關(guān)費(fèi)用10 000萬元等。該工程已經(jīng)完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。假定土地使用權(quán)的使用年限為50年，該廠房的使用年限為25年，兩者都沒有凈殘值，都采用直線法進(jìn)行攤銷和計(jì)提折舊。為簡(jiǎn)化核算，不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。分析：A公司購(gòu)入土地使用權(quán)，使用年限為50年，表明它屬于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，在該土地上自行建造廠房，應(yīng)將土地使用權(quán)和地上建筑物分別作為無

21、形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)進(jìn)行核算，并分別攤銷和計(jì)提折舊。,A公司的賬務(wù)處理如下：（1）支付轉(zhuǎn)讓價(jià)款： 借：無形資產(chǎn)—土地使用權(quán) 80 000 000 貸：銀行存款 80 000 000（2）在土地上自行建造廠房：借：在建工程 300 000 000 貸：工程物資 120 000 000 應(yīng)付職工薪酬 80 000 000 銀行存

22、款 100 000 000（3）廠房達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài);借：固定資產(chǎn) 300 000 000 貸：在建工程 300 000 000,（4）每年分期攤銷土地使用權(quán)和對(duì)廠房計(jì)提折舊：借：管理費(fèi)用 1 600 000 制造費(fèi)用 12 000 000 貸：累計(jì)攤銷 1 600 000 累計(jì)折舊 12 000 000,第三節(jié) 無形資產(chǎn)的后續(xù)

23、計(jì)量一、無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的原則 無形資產(chǎn)初始確認(rèn)和計(jì)量后，在其后使用該項(xiàng)無形資產(chǎn)期間內(nèi)，應(yīng)以成本減去累計(jì)攤銷額和累計(jì)減值損失后的金額計(jì)量。 使用壽命有限的無形資產(chǎn)要確定在使用過程中的攤銷額，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)在使用過程中不能攤銷，應(yīng)測(cè)試減值并提取減值準(zhǔn)備。,第三節(jié) 無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量 （一）估計(jì)無形資產(chǎn)的使用壽命 企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命為有限或確定的，應(yīng)

24、當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量；無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。 估計(jì)無形資產(chǎn)使用壽命應(yīng)考慮的主要因素包括：見P167。,注意：根據(jù)可獲得的情況判斷，有確鑿證據(jù)表明無法合理估計(jì)其使用壽命的無形資產(chǎn)，才能作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不能隨意判斷使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。,（二）無形資產(chǎn)使用壽命的確定 1．企業(yè)持有的無形資產(chǎn)，通常來源于合同性權(quán)利

25、或是其他法定權(quán)利，而且合同規(guī)定或法律規(guī)定有明確的使用年限。兩者都有的按較短者確定。 （結(jié)合教材P167） 2．合同或法律沒有規(guī)定使用壽命的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合各方面因素判斷，以確定無形資產(chǎn)能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的期限。（結(jié)合教材P167）,3.如果合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利能夠在到期時(shí)因續(xù)約等延續(xù)，則僅當(dāng)有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需要付出重大成本時(shí)，續(xù)約其才能包括在使用壽命的估計(jì)中。 經(jīng)過上述方法仍無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來

26、經(jīng)濟(jì)利益期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。,,(三)無形資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核 企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進(jìn)行復(fù)核。無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)改變攤銷期限和攤銷方法。,,企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命，視為會(huì)計(jì)估計(jì)變更按使用壽命有限的無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定

27、處理。,二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷 使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)在其預(yù)計(jì)的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)應(yīng)攤銷金額進(jìn)行攤銷。 應(yīng)攤銷金額，是指無形資產(chǎn)的成本扣除殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值一般視為零。,（一）攤銷期和攤銷方法 企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時(shí)起，至不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)止。（即當(dāng)月增加的，

28、當(dāng)月開始攤銷；當(dāng)月減少的，當(dāng)月不再攤銷。） 企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。（P168） 持有待售的無形資產(chǎn)不進(jìn)行攤銷，按照賬面價(jià)值與公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額孰低進(jìn)行計(jì)量。,（二）殘值的確定 使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，但下列情況除外： （1）有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購(gòu)買

29、該無形資產(chǎn)； （2）可以根據(jù)活躍市場(chǎng)得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場(chǎng)在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。,注意：殘值確定以后，在持有無形資產(chǎn)的期間，至少應(yīng)于每年年末進(jìn)行復(fù)核，預(yù)計(jì)其殘值與原估計(jì)金額不同的，應(yīng)按照科技估計(jì)變更進(jìn)行處理。如果無形資產(chǎn)的殘值重新估計(jì)以后高于其賬面價(jià)值的，則無形資產(chǎn)不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價(jià)值時(shí)再恢復(fù)攤銷。,（三）使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的會(huì)計(jì)處理 無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益

30、（管理費(fèi)用、其他業(yè)務(wù)成本等）或相關(guān)資產(chǎn)的成本（制造費(fèi)用）。 某項(xiàng)無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的，其攤銷金額應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本。,設(shè)置“累計(jì)攤銷”科目核算。累計(jì)攤銷,,,企業(yè)按月計(jì)提無形資產(chǎn)攤銷額,對(duì)應(yīng)借方賬戶管理費(fèi)用其他業(yè)務(wù)成本制造費(fèi)用,,,無形資產(chǎn)處置時(shí)轉(zhuǎn)銷的累計(jì)攤銷,對(duì)應(yīng)貸方賬戶無形資產(chǎn)……,,,,,貸余：無形資產(chǎn)的累計(jì)攤銷額,,例：P168，例8－5。,,,（四）使用壽

31、命不確定的無形資產(chǎn) 對(duì)于根據(jù)可獲得的情況判斷，無法合理估計(jì)其使用壽命的無形資產(chǎn)，應(yīng)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。按照準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，但需要至少于每一會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測(cè)試。 發(fā)生減值時(shí)， 借：資產(chǎn)減值損失 貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,三、無形資產(chǎn)的期末計(jì)價(jià) 資產(chǎn)負(fù)債表日，賬面價(jià)值＞可收回金額，按其差額計(jì)提減值準(zhǔn)備。（采用單項(xiàng)計(jì)提法） 借：

32、資產(chǎn)減值損失 貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 無形資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。,【例題5】關(guān)于無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量，下列說法中正確的是（ ）。 A．使用壽命不確定的無形資產(chǎn)應(yīng)該按系統(tǒng)合理的方法攤銷 B．使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)按10年攤銷 C．企業(yè)無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式 D．無形資產(chǎn)的攤銷方法只有直線法,答案：C,【

33、例題6】丙公司為上市公司，2001年１月１日，丙公司以銀行存款6000萬元購(gòu)入一項(xiàng)無形資產(chǎn)。2002年和2003年末，丙公司預(yù)計(jì)該項(xiàng)無形資產(chǎn)的可收回金額分別為4000萬元和3556萬元。該項(xiàng)無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年，按月攤銷。丙公司于每年末對(duì)無形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備；計(jì)提減值準(zhǔn)備后，原預(yù)計(jì)使用年限不變。假定不考慮其他因素，丙公司該項(xiàng)無形資產(chǎn)于2004年7月１日的賬面凈值為（　 ）萬元。 A．3302 B．4050 C．395

34、0 D．4046,答案：B；,【解析】 2002年12月31日無形資產(chǎn)賬面凈值=6000-6000÷10×2=4800元，可收回金額為4000萬元，賬面價(jià)值為4000萬元；2003年12月31日無形資產(chǎn)賬面凈值=4800-4000÷8=4300萬元，2003年12月31日計(jì)提減值準(zhǔn)備前的賬面價(jià)值=4000-4000÷8=3500萬元，可收回金額為3556萬元，因無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回，所以賬

35、面價(jià)值為3500萬元；2004年7月１日無形資產(chǎn)賬面凈值=4300-3500÷7÷2=4050萬元。,無形資產(chǎn)攤銷時(shí)應(yīng)注意：,1．無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。 使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，但下列情況除外：有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購(gòu)買該無形資產(chǎn)；可以根據(jù)活躍市場(chǎng)得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場(chǎng)在無

36、形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。,2．企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時(shí)起，至不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)止。即本月增加的無形資產(chǎn)應(yīng)攤銷，本月處置的無形資產(chǎn)不攤銷。 3．企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式分別采用直線法、生產(chǎn)總量法等。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。,4．無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用、其他業(yè)務(wù)成本等）。某項(xiàng)無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益通過所

37、生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的，其攤銷金額應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本。如，某專利專門為某種產(chǎn)品所購(gòu)入，則其攤銷額計(jì)入產(chǎn)品成本（制造費(fèi)用）。,5．企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進(jìn)行復(fù)核。無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)改變攤銷期限和攤銷方法，作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，采用未來適用法。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用

38、壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命，按使用壽命有限的無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定處理。,第四節(jié) 無形資產(chǎn)的處置,無形資產(chǎn)的處置——是指無形資產(chǎn)出售、對(duì)外出租、對(duì)外捐贈(zèng)，或者是無法為企業(yè)帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益（報(bào)廢）時(shí)，對(duì)無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)銷并終止確認(rèn)。,第四節(jié) 無形資產(chǎn)的處置,要區(qū)分出售和出租： 都是轉(zhuǎn)讓，出售是所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓；出租是使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓。 出售獲得的收益，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支；出租只是使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓，并不將無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)出，只確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收

39、入，無形資產(chǎn)攤銷計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本。,,一、無形資產(chǎn)的出售 企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)將取得的價(jià)款與該無形資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出）。 即：直接轉(zhuǎn)出無形資產(chǎn)原值、累計(jì)攤銷、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，也就是把無形資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)出。出售無形資產(chǎn)價(jià)款收入與其賬面價(jià)值及相關(guān)稅費(fèi)進(jìn)行比較，擠出差額，差額在借方的作為營(yíng)業(yè)外支出——處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失；在貸方的作為營(yíng)業(yè)外收入——處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得。,借：銀行存款等

40、（實(shí)際收到的金額） 累計(jì)攤銷（已提攤銷） 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（已提減值準(zhǔn)備） 營(yíng)業(yè)外支出—處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失（差額） 貸：無形資產(chǎn)（賬面余額） 應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅（處置收入×營(yíng)業(yè)稅率） 營(yíng)業(yè)外收入—處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得（差額）,,或,,和固定資產(chǎn)的不同點(diǎn)：處置固定資產(chǎn)時(shí)，要單設(shè)“固定資產(chǎn)清理”賬戶，而無形資產(chǎn)處置時(shí)，直接從無形資產(chǎn)、累計(jì)攤銷

41、、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)出。例：P169，例8－6。,二、無形資產(chǎn)的出租 取得的收入通過“其他業(yè)務(wù)收入”科目核算，發(fā)生的支出通過“其他業(yè)務(wù)成本”科目核算。應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目。例，P170，例8－7。,三、無形資產(chǎn)的報(bào)廢 無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)將該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷，其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)作當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外支出）。 如果 無形資產(chǎn)原值-累計(jì)攤銷-無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備＝0，則

42、沒有損益，借：累計(jì)攤銷 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸：無形資產(chǎn),如果無形資產(chǎn)原來估計(jì)還可以使用3年，但現(xiàn)在該項(xiàng)無形資產(chǎn)已不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，要把其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)出： 若無形資產(chǎn)原值大于無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備及其累計(jì)攤銷，即 無形資產(chǎn)原值-累計(jì)攤銷-無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備＞0，就會(huì)擠出一個(gè)差額，作為營(yíng)業(yè)外支出——處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失。 借：累計(jì)攤銷    無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 營(yíng)業(yè)外

43、支出——處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失 （差額）     貸：無形資產(chǎn)例，P170，例8－8。,注意： 1．企業(yè)讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)形成的租金和發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，分別確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)成本。但應(yīng)注意，出租的土地使用權(quán)應(yīng)轉(zhuǎn)入投資性房地產(chǎn)，不屬于無形資產(chǎn)了。 2．企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)將取得的價(jià)款與該無形資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出）。 3．無形資產(chǎn)預(yù)期不

44、能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)將該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷，其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)作當(dāng)期損失（營(yíng)業(yè)外支出）。,【例題7】甲股份有限公司2007年至2013年無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)有關(guān)的資料如下：（1）2007年12月1日，以銀行存款300萬元購(gòu)入一項(xiàng)無形資產(chǎn)（不考慮相關(guān)稅費(fèi)），該無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年。（2）2011年12月31日，預(yù)計(jì)該無形資產(chǎn)的可收回金額為142萬元。該無形資產(chǎn)發(fā)生減值后，原預(yù)計(jì)使用年限不變。（3）2012年12月31日，

45、預(yù)計(jì)該無形資產(chǎn)的可收回金額為129.8萬元，調(diào)整該無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，原預(yù)計(jì)使用年限不變。（4）2013年4月1日。將該無形資產(chǎn)對(duì)外出售，取得價(jià)款130萬元并收存銀行（不考慮相關(guān)稅費(fèi)）。,要求：（1）編制購(gòu)入該無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)分錄。（2）計(jì)算2011年12月31日該無形資產(chǎn)的賬面凈值。（3）編制2011年12月31日該無形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄。（4）計(jì)算2012年12月31日該無形資產(chǎn)的賬面凈值。（5）編制2012年12

46、月31日調(diào)整該無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄。（6）計(jì)算2013年3月31日該無形資產(chǎn)的賬面凈值。（7）計(jì)算該無形資產(chǎn)出售形成的凈損益。（8）編制該無形資產(chǎn)出售的會(huì)計(jì)分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）,【答案】（1）編制購(gòu)入該無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)分錄借：無形資產(chǎn)  300 貸：銀行存款  300  （2）計(jì)算2011年12月31日該無形資產(chǎn)的賬面凈值賬面凈值

47、=300-300/10×1/12-300/10×4=177.5萬元 (3)編制 2011年12月31日對(duì)該無形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄借:資產(chǎn)減值損失  35.5（177.5-142） 貸:無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備  35.5,(4)計(jì)算2012年該無形資產(chǎn)的賬面凈值該無形資產(chǎn)的攤銷額=142/(12×5+11)×12=24萬元 2012年12

48、月31日該無形資產(chǎn)的賬面凈值=177.5-24=153.5萬元 (5)編制2012年12月31日調(diào)整該無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄2012年12月31日無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值=142-24=118萬元，無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)可收回金額為129.8萬元，按新準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回。,(6)計(jì)算2013年3月31日該無形資產(chǎn)的賬面凈值2013年1月至3月,該無形資產(chǎn)的攤銷額=118/(12×4+11)×3=6萬元

49、2013年3月31日該無形資產(chǎn)的賬面凈值=153.5-6=147.5萬元 (7)計(jì)算該無形資產(chǎn)出售形成的凈損益該無形資產(chǎn)出售凈損益=130-(118-6)=18萬元,(8)編制該無形資產(chǎn)出售的會(huì)計(jì)分錄至無形資產(chǎn)出售時(shí)累計(jì)攤銷金額=300/10×1/12+300/10×4+24+6=152.5萬元 借:銀行存款 130 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備  35.5

50、 累計(jì)攤銷 152.5 貸:無形資產(chǎn) 300 營(yíng)業(yè)外收入 —處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得 18,例8、綜合例子說明無形資產(chǎn)的核算。,甲股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱甲公司）有關(guān)無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)如下： （1）2007年1月，甲公司以銀行存款1200萬元購(gòu)入一項(xiàng)土地使用權(quán)（不考慮相關(guān)稅費(fèi)）。該土地使用年限為30年。 （2）2007年6月，甲公司研發(fā)部門準(zhǔn)備

51、研究開發(fā)一項(xiàng)專有技術(shù)。在研究階段，企業(yè)為了研究成果的應(yīng)用研究、評(píng)價(jià)，以銀行存款支付了相關(guān)費(fèi)用800萬元。,（3）2007年8月，上述專有技術(shù)研究成功，轉(zhuǎn)入開發(fā)階段。企業(yè)將研究成果應(yīng)用于該項(xiàng)專有技術(shù)的設(shè)計(jì)，直接發(fā)生的研發(fā)人員工資、材料費(fèi)用，以及相關(guān)設(shè)備折舊費(fèi)等分別為1000萬元、900萬元和400萬元，同時(shí)以銀行存款支付了其他相關(guān)費(fèi)用100萬元。以上開發(fā)支出均滿足無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件。（4）2007年10月，上述專有技術(shù)的研究開發(fā)項(xiàng)目達(dá)到

52、預(yù)定用途，形成無形資產(chǎn)。甲公司預(yù)計(jì)該專有技術(shù)的預(yù)計(jì)使用年限為10年。甲公司無法可靠確定與該專有技術(shù)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。,（5）2008年4月，甲公司利用上述外購(gòu)的土地使用權(quán)，自行開發(fā)建造廠房。廠房于2008年9月達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，累計(jì)所發(fā)生的必要支出2400萬元（不包含土地使用權(quán)）。該廠房預(yù)計(jì)使用壽命為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為30萬元。假定甲公司對(duì)其采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。 （6）2010年5月，甲公司研發(fā)的專有技術(shù)預(yù)期不能為

53、企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，經(jīng)批準(zhǔn)將其予以轉(zhuǎn)銷。要求：（1）編制甲公司2007年1月購(gòu)入該項(xiàng)土地使用權(quán)的會(huì)計(jì)分錄。（2）計(jì)算甲公司2007年12月31日該項(xiàng)土地使用權(quán)的賬面價(jià)值。（3）編制甲公司2007年研制開發(fā)專利權(quán)的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。,（4）計(jì)算甲公司研制開發(fā)的專利權(quán)2008年末累計(jì)攤銷的金額。（5）分析土地使用權(quán)是否應(yīng)轉(zhuǎn)入該廠房的建造成本；計(jì)算甲公司自行開發(fā)建造的廠房20009年計(jì)提的折舊額。（6）編制甲公司該項(xiàng)專利權(quán)2010年予以

54、轉(zhuǎn)銷的會(huì)計(jì)分錄。（答案中金額單位用萬元表示）,解析：,（1）編制甲公司2007年1月購(gòu)入該項(xiàng)土地使用權(quán)的會(huì)計(jì)分錄。 借：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 1 200 貸：銀行存款 1 200（2）計(jì)算甲公司2007年12月31日該項(xiàng)土地使用權(quán)的賬面價(jià)值。該土地使用權(quán)的年攤銷額＝1 200/30＝40萬元借：管理費(fèi)用 40 貸：累計(jì)攤銷

55、 402007年12月31日該項(xiàng)土地使用權(quán)的賬面價(jià)值＝1200－40＝1160萬元。,（3）編制甲公司2007年研制開發(fā)專利權(quán)的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。 借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 800 貸：銀行存款 800借：管理費(fèi)用 800 貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 800借：研發(fā)支出——資本化支出 2 400 貸：原材料

56、 1000 銀行存款 100 應(yīng)付職工薪酬 900 累計(jì)折舊 400 借：無形資產(chǎn) 2 400 貸：研發(fā)支出——資本化支出 2 400,（4）計(jì)算甲公司研制開發(fā)的專利

57、權(quán)2008年末累計(jì)攤銷的金額。2008年累計(jì)攤銷的金額＝2400/120×（3＋12）＝300萬元（5）分析土地使用權(quán)是否應(yīng)轉(zhuǎn)入該廠房的建造成本；計(jì)算甲公司自行開發(fā)建造的廠房2009年計(jì)提的折舊額。 通常情況下，土地使用權(quán)不轉(zhuǎn)入建筑物的建造成本，上述廠房的建造成本不應(yīng)將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)入建造成本，而是自行攤銷。200年廠房計(jì)提的折舊額＝（2400－30）×5/15×9/12＋（2400－30）

58、×4/15×3/12＝750.5萬元。,（6）編制甲公司該項(xiàng)專利權(quán)2010年予以轉(zhuǎn)銷的會(huì)計(jì)分錄。借：營(yíng)業(yè)外支出 1 780 累計(jì)攤銷 620 貸：無形資產(chǎn)——專利權(quán) 2 400,本章總結(jié)： 學(xué)習(xí)時(shí)要注意： 1.初始計(jì)量：自創(chuàng)無形資產(chǎn)研發(fā)支出的研究費(fèi)用如何處理，開發(fā)費(fèi)用如何處理。 2.無形資產(chǎn)攤銷：區(qū)分為使用壽命不確定的無