淺析現(xiàn)行財(cái)務(wù)預(yù)算控制模式的發(fā)展趨勢與改進(jìn)方向

1、《現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)》2008耳第7卷第5期(總第88期)淺析現(xiàn)行財(cái)務(wù)預(yù)算控制模式的發(fā)展趨勢與改進(jìn)方向★張桂南，譚顯清(中國人民解放軍75150部隊(duì)后勤部財(cái)務(wù)科，湖南衡陽421131)摘要：20世紀(jì)90年代起，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境發(fā)生了許多變化，經(jīng)營的不確定性明顯加大，與此同時(shí)，一些更為先進(jìn)的管理控制方法也相繼產(chǎn)生。在這種情況下，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)預(yù)算緊控制模式的優(yōu)勢明顯減弱，不適應(yīng)性加強(qiáng)，客觀經(jīng)濟(jì)情況要求對這種傳統(tǒng)預(yù)算控制模式進(jìn)行變革。文章分析了預(yù)算緊控制模式

2、的弊端，分析了國外發(fā)達(dá)國家企業(yè)倡導(dǎo)的以“超越預(yù)算控制”為特征的財(cái)務(wù)預(yù)算控制松模式的實(shí)踐及其對我國財(cái)務(wù)預(yù)算控制的啟示，以期對我國目前現(xiàn)行財(cái)務(wù)預(yù)算控制模式改革有所增益和幫助。關(guān)鍵詞：預(yù)算控制；模式；改進(jìn)中圖分類號(hào)：THl32文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：AAbstract：Since90’8in20centuriestheenterprise’8environmentshavebeenchangingandtheindertiminationofmanage

3、mentisincreasingUnderthiscase，thetraditionalfinancialbudgetadvantageofthetightcontrolmodeslackeddownobviouslyandadaptabilitystrengthenedSotheobjectivecircumstancerequeststheinnovationoftraditionalmodeThearticleanalyzedth

4、eirregularityofthetraditionalandthesuperiorityofloosecontrolmodecharacterizedbysurmountingbudgetcontr01WeexpectthenewmodewouldbringU8morehelpandadvantagesespeciallyforonreconomicreformKeywords：Financialbudgetcontrol；Mode

5、；Improvement一、引言自20世紀(jì)20年代產(chǎn)生起，預(yù)算緊控制一直是多數(shù)企業(yè)的首選模式，人們普遍認(rèn)同預(yù)算緊控制的績效。目前我國企業(yè)多數(shù)采用的也是預(yù)算緊控制模式，無論是理論界還是具有成功經(jīng)驗(yàn)的企業(yè)，無不認(rèn)同預(yù)算緊控制的重要性。70年代以后，隨著人們對組織行為問題的關(guān)注，國外理論界關(guān)于預(yù)算松、緊控制究竟孰優(yōu)孰劣就一直在爭論不休，其中的典型代表之一是Hopwood與Otley。90年代至今，原本穩(wěn)定、可預(yù)測的經(jīng)營環(huán)境變得不確定了。經(jīng)營不

6、穩(wěn)定性明顯增強(qiáng)，與此同時(shí)，許多更為先進(jìn)的管理控制方法，如平衡計(jì)分卡、KPI、標(biāo)桿法、全面質(zhì)量管理等相繼出現(xiàn)，預(yù)算緊控制的優(yōu)勢正在減弱，而預(yù)算對企業(yè)的緊控制與環(huán)境要求企業(yè)靈活性之間的沖突卻愈加明顯，因而在新的經(jīng)營環(huán)境中，特別是在我國企業(yè)強(qiáng)調(diào)預(yù)算緊控制的背景下，深刻認(rèn)識(shí)到預(yù)算緊控制的弊端并加以改進(jìn)和完善，具有強(qiáng)烈的現(xiàn)實(shí)意義IIl。二、財(cái)務(wù)預(yù)算控制模式的基本原理預(yù)算控制模式有緊控制和松控制之分。預(yù)算緊控制是較為傳統(tǒng)的預(yù)算控制模式，它源于成本管

7、理的標(biāo)準(zhǔn)成本法，以控制“偏差”為基礎(chǔ)，即監(jiān)測實(shí)際作業(yè)的產(chǎn)出與事先確定的目標(biāo)之間的差異，然后進(jìn)行控制行動(dòng)以消除或減少偏差數(shù)額，它是標(biāo)準(zhǔn)成本控制思想從成本領(lǐng)域向其他作業(yè)領(lǐng)域的延伸。預(yù)算松控制是近年來國外企業(yè)逐漸興起的一種預(yù)算控制模式，其典型代表就是在歐洲一些大公司實(shí)施的“超越預(yù)算”模式。所謂“財(cái)務(wù)超越預(yù)算”，確切地說應(yīng)該是超越預(yù)算緊控制，在該模式中預(yù)算主要用作溝通和計(jì)劃的工具，每年管理人員會(huì)照樣編制、復(fù)查、修訂、批準(zhǔn)預(yù)算，每年或每季會(huì)將實(shí)際

8、業(yè)績與預(yù)算比較，分析和解釋差異，但是預(yù)算并不被視為是對預(yù)算執(zhí)行者約束和評價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)。隨著經(jīng)營環(huán)境和預(yù)測前提條件的改變，初始的預(yù)測和預(yù)算可以修改，預(yù)算目標(biāo)沒有達(dá)到并不意味著業(yè)績不佳。預(yù)算松控制源于人本主義的管理思想，其主要控制對象由緊控制中的內(nèi)部組織單位和人員轉(zhuǎn)向組織外部的環(huán)境變量。三、財(cái)務(wù)預(yù)算緊控制模式的幾點(diǎn)弊端預(yù)算緊控制會(huì)帶來兩方面的矛盾或失調(diào)：一是預(yù)算系統(tǒng)本身的目標(biāo)失調(diào)；二是組織內(nèi)部責(zé)任單位職能失調(diào)。(一)預(yù)算系統(tǒng)目標(biāo)失調(diào)1、預(yù)算的計(jì)

9、劃功能與控制功能的矛盾。雖然理論上預(yù)算有計(jì)劃和控制兩種功能，但實(shí)際上二者是矛盾的。例如要實(shí)施預(yù)算控制，預(yù)算應(yīng)該足有激勵(lì)性的，即預(yù)算計(jì)劃或目標(biāo)的設(shè)置應(yīng)當(dāng)高于已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的要求，但是難以達(dá)到的目標(biāo)又可能同時(shí)挫傷管理者實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的積極性。2、預(yù)算計(jì)劃績效和執(zhí)行業(yè)績的矛盾。預(yù)算緊控制的一個(gè)重要環(huán)節(jié)就是預(yù)算考評，即將預(yù)算執(zhí)行的實(shí)際數(shù)與預(yù)算的目標(biāo)值進(jìn)行對比，然后根據(jù)二者的差異來判斷業(yè)績的優(yōu)劣。但在實(shí)際操作中面臨如何評定判斷標(biāo)準(zhǔn)問題因此預(yù)算的緊控制使預(yù)算評

10、價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的選擇成為兩難的選擇，尤其對預(yù)測和計(jì)劃水平不高的企業(yè)更為突出。(二)預(yù)算責(zé)任單位及個(gè)人職能失調(diào)1、產(chǎn)生預(yù)算余寬。如果過分強(qiáng)調(diào)預(yù)算作為經(jīng)營業(yè)績的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)來激勵(lì)員工，那么掌握著專門知識(shí)和信息的人員可能將不再公正客觀的對未來事件進(jìn)行預(yù)測和披露，他們會(huì)傾向于報(bào)告保守性的、將來的經(jīng)營業(yè)績預(yù)算數(shù)據(jù)，即所謂“預(yù)算余寬”。這種狀況對企業(yè)有兩方面的負(fù)面影響：一是預(yù)算的協(xié)調(diào)功能被破壞；二是企業(yè)誠信文化被破壞。2、操縱預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。蓋準(zhǔn)(Guidry)

11、、希年1|(Healv)和霍索森(Holthausen)通過對大型跨國公司的凋查研究發(fā)現(xiàn)，實(shí)現(xiàn)預(yù)算目作者簡介：張桂南男，漢族，湖南婁底人，高級經(jīng)濟(jì)師，現(xiàn)任75150部隊(duì)財(cái)務(wù)科長，研究方向?yàn)?3t民經(jīng)濟(jì)與成本會(huì)計(jì)學(xué)等。譚顯清，男，漢族，湖南漣源人，碩士研究生，研究方向?yàn)楹蠓綄I(yè)勤務(wù)等。萬方數(shù)據(jù)《況代經(jīng)濟(jì)》2008年第7畚第5期(總弟88期)標(biāo)獲得獎(jiǎng)金是誘使管理者進(jìn)行盈余操縱的主要?jiǎng)右蛑惶?。管理者為了使自己的?jiǎng)金最大化，常采用盈余操縱來達(dá)

12、到自己的目的。如果凈收益低于獎(jiǎng)金方案的下限，管理者就會(huì)有進(jìn)一步降低凈收益的動(dòng)機(jī)。另一種方式則是做假帳，這樣使會(huì)計(jì)信息失真。3、阻礙了績效的持續(xù)改進(jìn)。以愛立信公司為例，多年來該公司一直運(yùn)用著傳統(tǒng)的預(yù)算控制方法和程序，但到了20世紀(jì)90年代初期，公司開始意識(shí)到這種方法已經(jīng)不能適應(yīng)快速發(fā)展的電訊市場，管制在不斷放松，技術(shù)創(chuàng)新的速度在明顯加快，競爭對手蓄勢待發(fā)，這些變化都要求公司必需順勢而動(dòng)，不斷地適應(yīng)環(huán)境的變化，管理人員不可能再運(yùn)用上一年度確

13、定的數(shù)字來進(jìn)行經(jīng)營控制。愛立信公司對預(yù)算管理進(jìn)行了重構(gòu)，逐漸放棄了預(yù)算緊控制，使預(yù)算與環(huán)境有了更大的互動(dòng)性。四、財(cái)務(wù)控制預(yù)算模式的發(fā)展趨勢(一)組織結(jié)構(gòu)的柔性化趨勢。近lO年來，許多公司都在進(jìn)行著廣泛的組織創(chuàng)新的嘗試，包括減少層級、建立基于團(tuán)隊(duì)的網(wǎng)絡(luò)聯(lián)盟、伙伴關(guān)系等。減少層次和壓縮規(guī)模的趨勢源于降低成本的需要，減少層次的潛在效應(yīng)是在一定程度上減少了決策和行動(dòng)之間的時(shí)間間隔，加快了組織對市場和競爭動(dòng)態(tài)變化的反應(yīng)，從而使組織的能力變得柔性化

14、、反應(yīng)更加靈敏，減少層級的另一影響則是降低了預(yù)算控制的重要性，隨著企業(yè)管理層的扁平化趨勢，預(yù)算控制的重要性也大大降低了。組織的另—個(gè)變化就是無論是內(nèi)部邊界還是外部邊界都在變，需要靈活而有柔性的組織結(jié)構(gòu)，要具有對意外的變化不斷反應(yīng)以及適時(shí)根據(jù)可預(yù)期變化迅速調(diào)整的能力。因此許多企業(yè)正在建立多功能、多單元小組，它們將有助于吸收具有不同技能的成員而始終保持競爭的優(yōu)勢，整個(gè)組織趨于動(dòng)態(tài)的網(wǎng)絡(luò)管理模式。預(yù)算緊控制是一種剛性控制，它與層級組織有著根深

15、蒂周的聯(lián)系，以鮮明的層級、固定的內(nèi)外部組織邊界，責(zé)任單位相對穩(wěn)定的任務(wù)與責(zé)任為基礎(chǔ)，因而預(yù)算緊控制與組織的柔性化趨勢不相適應(yīng)，甚至有明顯的阻礙作用。(二)內(nèi)部關(guān)鍵競爭因素變化趨勢。企業(yè)的主要競爭要素由以財(cái)務(wù)資本為主，逐漸轉(zhuǎn)向了知識(shí)資本或人力資本(包括出色的管理者、知識(shí)工作者、有效的管理系統(tǒng)、忠實(shí)的顧客和品牌等)要素的競爭。如可口可樂公司，知識(shí)資本占到了公司市場價(jià)值的96％，市場價(jià)值中只有4％是可供會(huì)計(jì)師報(bào)告的財(cái)務(wù)資本；另外歐洲和美國的兩

16、大傳統(tǒng)制造企業(yè)ABB和GE，它們的公司價(jià)值中有超過80％的部分是知識(shí)資本創(chuàng)造的闈。(三)組織內(nèi)部控制重點(diǎn)轉(zhuǎn)移趨勢。由于市場競爭日趨激烈以及科學(xué)技術(shù)的發(fā)展使生產(chǎn)方式發(fā)生許多重大變化，以前需要進(jìn)行管理控制的生產(chǎn)活動(dòng)轉(zhuǎn)化為經(jīng)營控制，如在高度發(fā)達(dá)的計(jì)算機(jī)集成制造系統(tǒng)中，精益生產(chǎn)、持續(xù)改進(jìn)、適時(shí)制、零缺陷及全面質(zhì)量管理等控制方法開始在組織中運(yùn)用和擴(kuò)展，非財(cái)務(wù)導(dǎo)向的控制機(jī)制逐步占據(jù)主導(dǎo)地位。非正規(guī)控制主要是指組織通過建立共同的價(jià)值觀和核心理念來信仰

17、來影響員工的行為，它是一種柔性的、隱性的控制。與以預(yù)算為主的正規(guī)控制系統(tǒng)相比，非正規(guī)控制系統(tǒng)的柔性控制特性對個(gè)人更具激勵(lì)作用，它可以使員工要明確了解了組織同標(biāo)和使命后，尋求創(chuàng)造價(jià)值的不同方法，因此行為控制將更多的通過非正規(guī)控制系統(tǒng)而不是正規(guī)系統(tǒng)來進(jìn)行。五、財(cái)務(wù)預(yù)算控制松模式實(shí)踐及意義鑒于預(yù)算控制與環(huán)境變化的不適應(yīng)以及預(yù)算緊控制自身的弊端，一些國外的大公司在實(shí)施或嘗試著“超越預(yù)算控制”的管理控制方法。他們認(rèn)為傳統(tǒng)預(yù)算管理不僅不能適應(yīng)新的經(jīng)

18、營環(huán)境，妨礙組織的變化與創(chuàng)新，甚至對組織經(jīng)營有危害作用。超越預(yù)算理論的發(fā)展經(jīng)歷了兩個(gè)階段：第—個(gè)階段主要是對預(yù)算與其他的戰(zhàn)略管理方法進(jìn)行對比分析，發(fā)現(xiàn)除了財(cái)務(wù)預(yù)測功能之外，預(yù)算管理并不比其他戰(zhàn)略管理方法更有效，于是用更有效率、更富成果的管理控制系統(tǒng)來代替?zhèn)鹘y(tǒng)的預(yù)算控制。超越預(yù)算理論發(fā)展的第二個(gè)階段主要是研究如何整合現(xiàn)有的各具特色的管理控制方法，使組織的預(yù)測、業(yè)績評價(jià)和激勵(lì)機(jī)制更加有效。經(jīng)過研究分析后，放棄傳統(tǒng)預(yù)算管理，并根據(jù)最好的實(shí)踐經(jīng)

19、驗(yàn)總結(jié)出一套“超越預(yù)算”模式的原則和方法。這種財(cái)務(wù)預(yù)算控制系統(tǒng)分為三個(gè)部分：第一部分是財(cái)務(wù)預(yù)測和計(jì)劃，主要是通過預(yù)算預(yù)測組織未來的短期財(cái)務(wù)業(yè)績，并設(shè)置財(cái)務(wù)業(yè)績目標(biāo)；第二部分是以綜合指標(biāo)為基礎(chǔ)的業(yè)績管理與評價(jià)系統(tǒng)，如平衡計(jì)分卡或KPIS系統(tǒng)；第三部分是以相對標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)設(shè)計(jì)激勵(lì)機(jī)制，主要是指運(yùn)用標(biāo)桿法對相對業(yè)績水平進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，而不以既定的預(yù)算目標(biāo)為依據(jù)。如BP公司的獎(jiǎng)金激勵(lì)計(jì)劃直接取決于與公司競爭對手的相對業(yè)績，又如在Bordia公司，預(yù)測、

20、計(jì)劃與目標(biāo)設(shè)定、業(yè)績管理相互分離，該公司用標(biāo)桿法設(shè)置短期目標(biāo)，一般是每個(gè)季度購買咨詢公司的調(diào)查報(bào)告來更新標(biāo)桿數(shù)據(jù)。超越預(yù)算模式代表著組織管理控制的發(fā)展趨勢，能夠?yàn)榻M織帶來更多的造就性和增值性。但是就目前而言并不是所有的企業(yè)都適合運(yùn)用這一模式，超越預(yù)算模式意味著放棄傳統(tǒng)的業(yè)績管理框架，意味著對諸多管理控制方法的有效整合，在這一過程中會(huì)出現(xiàn)轉(zhuǎn)化或整合成本，因此在決定是否運(yùn)用這一先進(jìn)管理控制模式時(shí)，需考慮兩大影響因素：第一是預(yù)算編制過程低效；

21、第二是組織的經(jīng)營特征，一般來講超越預(yù)算模式適合于經(jīng)營環(huán)境變化快，產(chǎn)品經(jīng)營范圍廣闊或增長迅速，同時(shí)無形資產(chǎn)對經(jīng)營極為重要的企業(yè)，如高新科技產(chǎn)業(yè)。財(cái)務(wù)預(yù)算松模式對我國目前財(cái)務(wù)預(yù)算控制有著十分重要的意義。目前我國多數(shù)企業(yè)管理正在由粗放開型轉(zhuǎn)向集約型轉(zhuǎn)變，因而在預(yù)算管理中強(qiáng)調(diào)緊控制，增強(qiáng)其約束與激勵(lì)作用是一個(gè)必然選擇。在這樣的背景下，預(yù)算控制給予企業(yè)帶來較高的邊際效益容易使人們忽略預(yù)算緊控制對組織可能的負(fù)面影響，上述分析和“超越預(yù)算”使我們更全