上市公司治理型內(nèi)部審計的實施與推進(jìn)研究

1、<p>　　上市公司治理型內(nèi)部審計的實施與推進(jìn)研究</p><p>　　【摘要】 美國《薩班斯法案》和我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的出臺，對審計委員會、外部審計人員及管理層的治理要求進(jìn)行了擴(kuò)展，直接對內(nèi)部審計作用的擴(kuò)展提出了需求，引起了對內(nèi)部審計在公司治理方面作用的高度關(guān)注，治理型內(nèi)部審計應(yīng)運而生?，F(xiàn)代治理型內(nèi)部審計的目標(biāo)和內(nèi)容應(yīng)該管理與治理并重，開展企業(yè)戰(zhàn)略管理審計、業(yè)務(wù)風(fēng)險管理審計、幫助組織增加價值

2、都將是其主要的審計任務(wù)。 </p><p>　　【關(guān)鍵詞】 上市公司 內(nèi)部審計 治理型內(nèi)部審計 </p><p>　　一、治理型內(nèi)部審計的產(chǎn)生 </p><p>　　治理型內(nèi)部審計，也稱之為內(nèi)部治理審計，是一種全新的內(nèi)部審計理念。國內(nèi)外不少學(xué)者普遍認(rèn)為，內(nèi)部審計是現(xiàn)代公司治理的一部分，內(nèi)部審計、內(nèi)部控制與公司治理之間存在互動關(guān)系。內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的一部分反過來又評

3、價內(nèi)部控制的有效性，內(nèi)部審計既是公司治理的一部分，同時又參與到公司治理有效性的審計之中。由此，基于公司治理而產(chǎn)生了諸如治理審計、戰(zhàn)略審計、風(fēng)險管理審計等新型的內(nèi)部審計業(yè)務(wù)。國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA，2003）強(qiáng)調(diào)：“在許多方面，內(nèi)部審計是兩種主要的治理活動――監(jiān)督風(fēng)險和確?？刂朴行У囊痪€行動者，是公司治理中審計委員會的‘耳目’……內(nèi)部審計在公司治理中的作用包括監(jiān)督、評價和分析組織的風(fēng)險與各項控制；復(fù)核并證實信息可靠并符合相關(guān)政策、程序

4、與法律；協(xié)助管理者向董事會、審計委員會以及執(zhí)行管理機(jī)構(gòu)提供風(fēng)險防范以及與治理有效的保證；對有助于組織改善的任何方面提供建議以完善過程、政策程序”。 </p><p>　　國內(nèi)外學(xué)者最初提出治理型內(nèi)部審計的思想，只是基于要將內(nèi)部審計與公司治理建立起聯(lián)系，發(fā)揮內(nèi)部審計在公司治理層面的作用。早在1996年，William W. Warrick和Duncan J. Galloway曾試圖以治理審計的理念來構(gòu)建一個適于公司

5、治理下的審計框架；Jeffrey Cohen，Ganesh Krishna Moorthy & Arnold M. Wright（2002），James E Orlikoff & Mary K. Totten（2002）也都發(fā)表觀點提出在傳統(tǒng)審計觀基礎(chǔ)上實施治理審計來更多地關(guān)注公司治理，尤其是董事會這一最高決策機(jī)構(gòu)的效率和作用發(fā)揮情況。其他學(xué)者也在此領(lǐng)域有豐碩的研究成果，歸納起來比較有代表性的研究成果主要集中在幾個方面：

6、內(nèi)部審計在公司治理中的地位和作用研究；公司治理與內(nèi)部審計互動關(guān)系研究；將內(nèi)部審計作為公司治理主體和組成部分的研究；以及對公司治理中內(nèi)部審計機(jī)制和審計內(nèi)容的研究等等。我國學(xué)者開展治理型內(nèi)部審計領(lǐng)域的研究始于20世紀(jì)末21世紀(jì)初，因現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)環(huán)境的局限，僅限于理論研究的一些思路和對西方研究結(jié)論的呼應(yīng)。但是我國學(xué)者的突出貢獻(xiàn)在于給出了內(nèi)</p><p>　　諸多研究文獻(xiàn)的結(jié)論給予的啟示是：內(nèi)部治理審計的提出，既可以視為內(nèi)

7、部審計所有權(quán)監(jiān)督本質(zhì)的理性回歸，也可以視作內(nèi)部審計現(xiàn)有職能的延展，更是內(nèi)部審計與所處環(huán)境良性互動發(fā)展的最好例證。它既不同于早期的基于所有權(quán)監(jiān)督需要的內(nèi)部審計，也不同于曾一度占統(tǒng)治地位的經(jīng)營權(quán)（或管理權(quán)）主導(dǎo)型內(nèi)部審計。隨著現(xiàn)代企業(yè)對公司治理的要求不斷加強(qiáng)，企業(yè)內(nèi)部控制與內(nèi)部審計的環(huán)境不斷變化。在公司治理環(huán)境的要求下，內(nèi)部審計目標(biāo)與價值增值的治理目標(biāo)相一致，并使得其職能、技術(shù)方法、內(nèi)容與范圍等方面產(chǎn)生了新的導(dǎo)向與變革，治理型內(nèi)部審計應(yīng)運而

8、生。 </p><p>　　二、我國上市公司內(nèi)部審計的轉(zhuǎn)型 </p><p>　　我國自1983年恢復(fù)審計制度以來，審計署對內(nèi)部審計作過四次規(guī)定。第一次，1985年12月，《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的若干規(guī)定》定義“內(nèi)部審計是部門、單位加強(qiáng)財政、財務(wù)監(jiān)督的重要手段，是國家審計體系的組成部分?！钡诙?，1989年12月，《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》定義“內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)在本單位主要領(lǐng)導(dǎo)人的直接

9、領(lǐng)導(dǎo)下，依照國家法律、法規(guī)和政策，對本單位及下屬單位的財務(wù)收支及其經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行內(nèi)部審計監(jiān)督，獨立行使內(nèi)部審計職權(quán)，對本單位領(lǐng)導(dǎo)人負(fù)責(zé)并報告工作?！钡谌危?995年7月，《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》定義“內(nèi)部審計是部門、單位實施內(nèi)部監(jiān)督，依法檢查會計賬目及其相關(guān)資產(chǎn)，監(jiān)督財政收支和財務(wù)收支真實、合法、效益的活動?！钡谒拇危?003年3月，《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，將內(nèi)部審計定義為：“內(nèi)部審計是獨立監(jiān)督和評價本單位及所屬單位財

10、政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動的真實、合法和效益的行為，以促進(jìn)加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)?！贝送?，2004年國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會第8號令《中央企業(yè)內(nèi)部審計管理暫行辦法》第四條提出：本辦法所稱企業(yè)內(nèi)部審計，是指企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)依據(jù)國家有關(guān)法律法規(guī)、財務(wù)會</p><p>　　1、內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型是完善公司治理的內(nèi)在要求 </p><p>　　我國部分上市公司存在公司法人治理結(jié)構(gòu)不完善、公司主體缺位

11、等問題。突出的表現(xiàn)是目前我國上市公司“一股獨大”的問題并沒有得到根本解決，股權(quán)集中度過高等問題仍然是阻礙公司治理水平進(jìn)一步提升的重要原因。2009 年百強(qiáng)上市公司中，77%的公司前五大股東合計持股比例在50%以上。其次是董事會制度不完善。我國司法對董事會表決權(quán)方面的規(guī)定并沒有改進(jìn)我國上市公司董事會“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象。我國上市公司一股獨大的股權(quán)結(jié)構(gòu)使獨立董事處于弱勢地位，沒有表決權(quán)優(yōu)勢，影響了獨立董事監(jiān)督作用的發(fā)揮。再者，監(jiān)事會監(jiān)督職能

12、有名無實。在公司實際運作中，監(jiān)事會一直有名無實，權(quán)力空間有限，實際作為不大。監(jiān)事會人員的配備往往低于董事會，也使監(jiān)事的個人地位和影響力都小于董事。在我國的公司治理實踐中，盡管相關(guān)法律對公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)有明確規(guī)定，對股東、董事、經(jīng)理、監(jiān)事的權(quán)利義務(wù)的規(guī)定也很清楚，但由于股權(quán)內(nèi)涵不甚清晰、個人自律意識不到位，且內(nèi)部監(jiān)督制約機(jī)制形同虛設(shè)等原因，使得法定的公司治理結(jié)構(gòu)難以達(dá)到預(yù)期的目的，大股東“掏空”公司的情況時有發(fā)生。為此，就要充分發(fā)揮內(nèi)部審計的

13、潛在功能，既監(jiān)督又守約，既管理又治理，既服務(wù)又增值。 </p><p>　　2、內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型是內(nèi)部審計自身發(fā)展的內(nèi)在要求 </p><p>　　在英國，安然事件后提出了一系列對公司治理進(jìn)行外部管制的要求，都提升了內(nèi)部審計在公司治理中的重要性。而在我國，自2009年7月1日起，首先在上市公司范圍內(nèi)施行《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，該“基本規(guī)范”被譽為“中國版薩班斯法案”，要求執(zhí)行該規(guī)范的上市公司

14、必須披露其內(nèi)部控制相關(guān)信息，并須聘請社會審計機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審計。上市公司的內(nèi)部控制信息披露從自愿披露發(fā)展為強(qiáng)制披露，使公司治理層面對內(nèi)部審計開展的內(nèi)部控制有效性審計提出了新的迫切性需求，也為以公司治理為出發(fā)點和歸宿的內(nèi)部審計注入了新的活力。在我國，公司治理的權(quán)力系統(tǒng)由股東會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層構(gòu)成。決策機(jī)制解決的就是公司權(quán)力在上述機(jī)構(gòu)中如何科學(xué)、合理地分配，它主要涉及決策權(quán)的配置、決策程序和決策方式。這樣就可以考慮開展決策

15、權(quán)的配置審計、決策程序?qū)徲嫼蜎Q策方式審計。內(nèi)部審計開展的內(nèi)部控制制度和風(fēng)險管理的健全性、有效性評審，正是公司治理的核心內(nèi)容。因而，公司治理環(huán)境下，內(nèi)部審計從目標(biāo)、環(huán)境、方法、程序等各方面轉(zhuǎn)型是其自身發(fā)展的要求。 </p><p>　　三、治理型內(nèi)部審計的實施與推進(jìn) </p><p>　　自20世紀(jì)40年代開始，英美等國資本市場發(fā)達(dá)，有較為完善的經(jīng)理人市場，法律制度健全，但其上市公司股權(quán)分散

16、，股東會作用有限，甚至流于形式。在單層治理結(jié)構(gòu)下，不設(shè)監(jiān)事會，而是在董事會設(shè)置各種專門委員會進(jìn)行專業(yè)化治理。審計委員會是普遍設(shè)置的委員會之一。特別是美國證券管理部門、民間審計團(tuán)體等，20世紀(jì)40年代已普遍強(qiáng)調(diào)在上市公司內(nèi)部建立審計委員會的重要性。1972年，美國證券交易委員會發(fā)布了《會計公告》第123號，建議由獨立的外部董事組成審計委員會。1977年，紐約證券交易所正式要求，所有本國上市的股份公司，必須在1978年6月30日前建立和保持

17、一個完全由獨立董事組成的常設(shè)審計委員會，作為其證券交易或繼續(xù)交易的條件。1987年，美國證券商協(xié)會要求所有納斯達(dá)克（NASDA）上市公司必須設(shè)立絕大部分成員為獨立董事的審計委員會。英國、加拿大、新加坡等國《公司法》要求所有上市公司設(shè)立審計委員會。各國審計委員會的職責(zé)不完全相同，但差異不大，一般包括三個大的方面：財務(wù)報告、公司治理、內(nèi)部控制。具體工作有：對公司財務(wù)報告過程進(jìn)行監(jiān)督并審查財務(wù)報告；選擇獨立審計師；在審計工作開始前，與獨立審計

18、師討論審計目的、</p><p>　　現(xiàn)代治理型內(nèi)部審計并不完全等同于早期的基于所有權(quán)監(jiān)督需要的內(nèi)部審計，根本原因是所有者（委托人）與經(jīng)營者（代理人）之間的委托代理關(guān)系的內(nèi)容、形式及特征已發(fā)生重大變化。治理型內(nèi)部審計的提出和推行，必然使現(xiàn)代內(nèi)部審計從內(nèi)部控制的層次提升到治理的層次，由基于經(jīng)營者監(jiān)督轉(zhuǎn)向基于所有者監(jiān)督的內(nèi)部治理審計。其主要審計任務(wù)如下。 </p><p><b>　

19、　1、戰(zhàn)略管理審計 </b></p><p>　　企業(yè)戰(zhàn)略是企業(yè)一切行動的指南，是一切目標(biāo)計劃的基礎(chǔ)。實踐證明，對于多數(shù)企業(yè)而言，失敗不僅源自執(zhí)行，更主要是來自于決策，尤其是戰(zhàn)略決策的失誤是最大的失誤。為了提高決策的準(zhǔn)確性，必須在現(xiàn)有的治理過程中建立一種正式機(jī)制，使董事會能積極行使其戰(zhàn)略監(jiān)督責(zé)任。美國哥倫比亞大學(xué)的艾貝?肖克曼教授提出了戰(zhàn)略審計這一概念，提醒公司應(yīng)定期進(jìn)行戰(zhàn)略審計，以檢查它的戰(zhàn)略實施情

20、況和戰(zhàn)略結(jié)構(gòu)是否與它的戰(zhàn)略計劃相吻合，更好地檢驗其公司治理成效。因此，治理型內(nèi)部審計應(yīng)首要落實戰(zhàn)略審計，以事前的詳細(xì)評估為重點，以分析風(fēng)險為評估方法起點，不斷研究提出應(yīng)對可能出現(xiàn)風(fēng)險的方案，并定期進(jìn)行事后的總結(jié)和分析，確保戰(zhàn)略的正確性。 </p><p>　　2、業(yè)務(wù)風(fēng)險管理審計 </p><p>　　在現(xiàn)代企業(yè)制度下，內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的融合日趨緊密。風(fēng)險是評價企業(yè)內(nèi)部控制的邏輯起點，一

21、個企業(yè)的內(nèi)部控制反映了其管理水平，而風(fēng)險因素則暴露出組織內(nèi)部控制制度存在的控制薄弱環(huán)節(jié)。所以，應(yīng)該將內(nèi)部控制的范圍與風(fēng)險管理結(jié)合起來，對企業(yè)所面臨風(fēng)險的性質(zhì)和程度進(jìn)行全面綜合的評價。業(yè)務(wù)管理審計主要內(nèi)容是對組織風(fēng)險管理和內(nèi)部控制有效性的績效評估來評價公司最高管理層受托責(zé)任的履行情況，目的是幫助和促進(jìn)最高管理層全面有效地履行受托管理責(zé)任，最終目標(biāo)是實現(xiàn)組織目標(biāo)――價值創(chuàng)造。內(nèi)部審計部門所進(jìn)行的風(fēng)險管理是對風(fēng)險管理部門或過程所進(jìn)行的風(fēng)險管理

22、的再監(jiān)督，也就是對它進(jìn)行績效評估，是對公司風(fēng)險管理所建立的風(fēng)險管理系統(tǒng)的評價。內(nèi)部審計部門的評估指標(biāo)體系應(yīng)包括三個方面：一是評估該系統(tǒng)預(yù)知和識別風(fēng)險的能力；二是評估該系統(tǒng)對已確認(rèn)風(fēng)險的防范和控制所提出的建議的適當(dāng)性；三是評價風(fēng)險控制程序的有效性。 </p><p>　　3、價值創(chuàng)造與增值 </p><p>　　在現(xiàn)實的公司治理中，無論國家和企業(yè)，都需要在企業(yè)內(nèi)部找到一種權(quán)利制衡的力量，對企

23、業(yè)進(jìn)行有效的風(fēng)險管理和內(nèi)部控制，達(dá)到“活力與約束”的最佳和諧，以實現(xiàn)組織增值目標(biāo)。內(nèi)部審計一直以來被稱為“管理者的耳目”，在正常的本職活動中穿插于各種職能部門，包括生產(chǎn)與技術(shù)環(huán)節(jié)之間，根據(jù)各部門的職責(zé)，明確各自的管理重點，保證了公司各項規(guī)章制度的落實及財務(wù)核算的真實性、合法合規(guī)性，提高公司的管理效率。內(nèi)部審計以專業(yè)者的身份向管理者報告工作，讓管理者能有效地識別和監(jiān)控風(fēng)險，有效地控制組織過程，以確保管理者進(jìn)行組織治理的及時和有效。更深一步

24、比喻，內(nèi)部審計表面是“管理者的耳目”，內(nèi)里更是“管理者的手足”。內(nèi)部審計實現(xiàn)價值創(chuàng)造的效應(yīng)主要通過兩種渠道：其一，內(nèi)部審計可以縮小股東和經(jīng)理的利益差距，從而降低代理成本和交易成本，為企業(yè)創(chuàng)造價值?，F(xiàn)代內(nèi)部審計不僅包括財務(wù)審計還包括管理審計，要審查受托財務(wù)責(zé)任和受托管理責(zé)任的履行情況，緩解委托人和受托人之間的不對稱信息，確保受托人能按委托人的利益行事，從而縮小委托人和受托人的利益差距，降低代理成本，影響企業(yè)業(yè)績和價值。其二，內(nèi)部審計部門具

25、有時間和業(yè)務(wù)熟悉優(yōu)勢，直接介入公司的具體</p><p>　　（注：項目來源：廣東省自然科學(xué)基金資助項目（項目編號：S2011010001359）。） </p><p><b>　　【參考文獻(xiàn)】 </b></p><p>　　[1] 陳漢文、張志毅：審計委員會與內(nèi)部審計[J].中國注冊會計師，2002（1）. </p><p

26、>　　[2] 中華人民共和國審計署：審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定[J].國務(wù)院公報，2003（25）. </p><p>　　[3] 李維安、程新生：公司治理審計探討（上）[J].企業(yè)管理，2002（1）. </p><p>　　[4] 李維安、程新生：公司治理審計探討（下）[J].企業(yè)管理，2002（2）. </p><p>　　[5] 張偉：基于治理層次的