對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)及其成本與收益的探討

1、對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)及其成本與收益的探討[摘要]環(huán)境會(huì)計(jì)核算包含資源核算和環(huán)境核算，它面臨著對(duì)資源和環(huán)境區(qū)分與定價(jià)、對(duì)環(huán)境成本和環(huán)境收益的計(jì)量核算等諸多困難。因此需要對(duì)環(huán)境成本與環(huán)境收益分類，確立虛擬環(huán)境成本與虛擬環(huán)境收益實(shí)有化的核算思路；其中對(duì)環(huán)境收益的核算，將促進(jìn)綠色GDP推展。[（職稱論文）關(guān)鍵詞]環(huán)境會(huì)計(jì)；環(huán)境成本；環(huán)境收益；綠色GDP傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)只注重反映經(jīng)濟(jì)效益，而忽視社會(huì)效益和環(huán)境效益。因此，基于社會(huì)效益和環(huán)境效益的目標(biāo)產(chǎn)生了環(huán)境會(huì)

2、計(jì)。環(huán)境會(huì)計(jì)是綜合環(huán)境學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)和資源學(xué)等多門學(xué)科的一門新興邊緣交叉學(xué)科。政府實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)，是為了核算資源消耗，制定環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，控制并治理環(huán)境污染，使資源消耗與生態(tài)環(huán)境維持在既定的標(biāo)準(zhǔn)水平。企業(yè)實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)，是為了對(duì)企業(yè)擁有的環(huán)境資源進(jìn)行管理，在生產(chǎn)過程中把資源消耗和環(huán)境污染控制在相關(guān)部門允許的范圍內(nèi)，并合理地計(jì)量、核算及披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。一、環(huán)境會(huì)計(jì)中環(huán)境的內(nèi)涵環(huán)境的定義存在多種，最為常見的是：“環(huán)境是人類賴以生存和發(fā)展的物質(zhì)條

3、件的綜合整體，既包括自然環(huán)境，又包括社會(huì)環(huán)境。”這個(gè)定義并不適合環(huán)境會(huì)計(jì)核算。環(huán)境會(huì)計(jì)核算所指的環(huán)境，應(yīng)該指與人類經(jīng)濟(jì)體系對(duì)應(yīng)存在的自然體系，不包括社會(huì)環(huán)境或經(jīng)濟(jì)環(huán)境。關(guān)于環(huán)境和資源的關(guān)系，存在不同的觀點(diǎn)，如認(rèn)為資源概念包括環(huán)境概念，環(huán)境是一種資源Ⅲ；或認(rèn)為環(huán)境概念包含資源概念，資源是環(huán)境的要素；或二者既相互聯(lián)系又相互區(qū)別等觀點(diǎn)。事實(shí)上，資源和環(huán)境各自具有不同的特點(diǎn)：(1)資源和環(huán)境作用于經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)的方式不同。自然資源，如森林、礦藏、土地

4、、水等可以直接構(gòu)成經(jīng)濟(jì)的投入要素，被認(rèn)為是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不可或缺的資源；而環(huán)境，如空氣、水、野生動(dòng)植物等生態(tài)系統(tǒng)，對(duì)經(jīng)濟(jì)過程及人類的功能在很長(zhǎng)的時(shí)間都不被注意或重視。(2)資源和環(huán)境的性質(zhì)不同。資源體現(xiàn)為有形的比較實(shí)的物質(zhì)，具有數(shù)量特征；而環(huán)境表現(xiàn)為無形的比較虛的服務(wù)，體現(xiàn)為質(zhì)量功能，不能用數(shù)量表示。環(huán)境會(huì)計(jì)中的“環(huán)境”核算體現(xiàn)的是一種廣義的環(huán)境概念，涵蓋了資源核算的內(nèi)容，它研究的是資源環(huán)境和經(jīng)濟(jì)之間的關(guān)系。人類經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)過程中，對(duì)自然資源大量

5、消耗的同時(shí)，向環(huán)境排放各種廢棄物，產(chǎn)生了嚴(yán)重的環(huán)境污染；環(huán)境既為人類的經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)提供了必不可少的物質(zhì)原料和必要的生態(tài)投入，還接納了來自人類經(jīng)濟(jì)生活的廢棄物排放。因此，聯(lián)合國(guó)綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算體系SEE&－2003將環(huán)境對(duì)經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)和社會(huì)系統(tǒng)提供的功能總結(jié)為三個(gè)，即資源功能、受納功能和生態(tài)服務(wù)功能。由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展以資源的消耗和環(huán)境退化為代價(jià)，相應(yīng)地在進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)核算時(shí)，既要包括環(huán)境核算，也要包括資源核算。二、環(huán)境會(huì)計(jì)核算面臨的困難由于環(huán)境會(huì)計(jì)的

6、特殊性、復(fù)雜性使環(huán)境會(huì)計(jì)核算存在著一定的困難，主要表現(xiàn)在以下幾方面：1資源和環(huán)境有時(shí)難以區(qū)分。如前所述，環(huán)境會(huì)計(jì)中環(huán)境的核算應(yīng)該是廣義的。既包括環(huán)境的核算，又包括資源的核算。但是，資源和環(huán)境有時(shí)很難區(qū)分開來。如水，可以認(rèn)為是一種自然資源。直接構(gòu)成經(jīng)濟(jì)的投入要素；同時(shí)，水也是生態(tài)系統(tǒng)中不可或缺的因素，難以核算的是虛擬成本。虛擬成本也就是沒有實(shí)際發(fā)生的環(huán)境成本，是指生產(chǎn)過程使用了，環(huán)境提供的服務(wù)而產(chǎn)生的成本，也就是環(huán)境由于向生產(chǎn)過程提供服務(wù)

7、而使其功能下降的成本。環(huán)境是一個(gè)整體，而各個(gè)行業(yè)、部門是共同使用這個(gè)環(huán)境的個(gè)體。企業(yè)要核算整體環(huán)境成本中屬于自己的那一部分是相當(dāng)困難的。因此，應(yīng)由環(huán)保部門聯(lián)合統(tǒng)計(jì)、財(cái)稅等相關(guān)行業(yè)部門來核算整體虛擬成本。。具體有兩種思路：一是環(huán)境恢復(fù)法，假定要恢復(fù)所有環(huán)境退化，使其保持初始質(zhì)量水平不變，需要投入多少資金。二是環(huán)境損害影響法，環(huán)境退化造成了哪些負(fù)面后果，其損害的價(jià)值是多少。后一種思路，要考慮很多因素，既包括經(jīng)濟(jì)方面，也包括非經(jīng)濟(jì)方面；既包括

8、對(duì)現(xiàn)在的影響，又包括對(duì)將來的影響。具體如對(duì)生產(chǎn)量的影響，對(duì)人類健康、生活舒適度的影響等。這樣計(jì)算出來的價(jià)值會(huì)相對(duì)較大，可以作為理論參考值——環(huán)境虛擬成本上限值。評(píng)估出總的環(huán)境成本后，按照“誰損害誰恢復(fù)”的原則，以環(huán)境稅收(庇古稅)或征收生態(tài)補(bǔ)償金等方式分配給共同使用這個(gè)環(huán)境的各行業(yè)部門。庇古稅(PigouTax)稅額等于社會(huì)邊際成本與私人邊際成本之差。假設(shè)社會(huì)邊際成本為c，私人邊際成本為a，“c—a”即得出應(yīng)繳納的單位稅額。根據(jù)環(huán)境恢復(fù)

9、法核算的環(huán)境價(jià)值，就相當(dāng)于庇古稅中的社會(huì)成本，然而現(xiàn)實(shí)中私人(企業(yè))成本的確定一直是個(gè)難題。企業(yè)生產(chǎn)使自然環(huán)境功能下降，需要付出成本。當(dāng)前可行的做法是按各企業(yè)對(duì)環(huán)境的破壞程度(可通過排污量等多種指標(biāo)來衡量)和資源消耗的數(shù)量，分?jǐn)傔@個(gè)成本。生態(tài)補(bǔ)償分為向環(huán)境保護(hù)人補(bǔ)償和向污染者征收兩方面。一是按單位產(chǎn)品的產(chǎn)量?jī)r(jià)值補(bǔ)償環(huán)境保護(hù)人，二是按排污超標(biāo)的程度征收。我國(guó)目前做得比較好的是森林和湖泊流域方面，如對(duì)退耕還林者按其對(duì)應(yīng)的退耕還林面積的產(chǎn)量?jī)r(jià)

10、值補(bǔ)償；對(duì)湖泊流域等地表水通過排污量征收，用以對(duì)受損害者補(bǔ)償。我國(guó)礦山、地下水等領(lǐng)域的生態(tài)補(bǔ)償還有待加強(qiáng)。這樣，通過環(huán)境稅收或生態(tài)補(bǔ)償金等方式就將虛擬成本轉(zhuǎn)換成了實(shí)際成本。企業(yè)就可以更準(zhǔn)確地核算本企業(yè)的環(huán)境成本。(二)環(huán)境收益的核算思路常見的環(huán)境收益主要有：(1)廢棄物的處理收入以及利用“三廢”生產(chǎn)產(chǎn)品減免稅款的收益；(2)為履行環(huán)保責(zé)任取得低息或無息貸款而節(jié)約利息支出所形成的隱含收益；(3)由于采取某種污染控制措施(如購置設(shè)備、環(huán)保技

11、術(shù)研究等)而從政府取得的不需要償還的補(bǔ)助或價(jià)格補(bǔ)貼；(4)排污權(quán)交易收入；(5)少交排污費(fèi)、罰款和賠款而獲取的機(jī)會(huì)收益；(6)企業(yè)公眾形象的改善和市場(chǎng)銷售份額的擴(kuò)大等等。以上環(huán)境收益既可以用貨幣計(jì)量手段進(jìn)行核算和揭示(例如排污權(quán)交易收入)，也可以用非貨幣性的物量表達(dá)形式進(jìn)行核算和揭示(例如企業(yè)公眾形象的改善和市場(chǎng)銷售份額的擴(kuò)大)。有觀點(diǎn)認(rèn)為環(huán)境利益分為顯性環(huán)境利益和隱性環(huán)境利益。顯性環(huán)境利益是指可以進(jìn)入傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的各種經(jīng)濟(jì)利益，如

12、企業(yè)收到的環(huán)保獎(jiǎng)勵(lì)、環(huán)境損害賠償?shù)?。隱性環(huán)境利益是指從環(huán)?；顒?dòng)中間接取得的經(jīng)濟(jì)利益，這種經(jīng)濟(jì)利益不能直接進(jìn)入傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)，如因?yàn)榄h(huán)境狀況改善而引起的銷售增加、費(fèi)用節(jié)省、股價(jià)上升、能源使用的節(jié)約等。與環(huán)境成本類似，本文將環(huán)境收益分為實(shí)際收益和虛擬收益。實(shí)際收益，是企業(yè)實(shí)際獲得的環(huán)保收益，如由于企業(yè)積極參與環(huán)保獲得的稅收優(yōu)惠、購買環(huán)保固定資產(chǎn)可以加速折舊等，企業(yè)可以通過貨幣計(jì)量核算。而虛擬收益，廣義上可包括企業(yè)開展環(huán)?；顒?dòng)帶來的商譽(yù)、使