基于制度[控制系統(tǒng)]的內(nèi)部審計方法

1、<p>　　基于制度[控制系統(tǒng)]的內(nèi)部審計方法</p><p>　　制度基礎(chǔ)審計應(yīng)該是內(nèi)部審計主要采用的方法。該系列文章旨在對該種內(nèi)部審計方法進行簡述并探討如何更有效地開展內(nèi)部審計工作。我們也試圖論證內(nèi)部審計與外部審計在方法和目標(biāo)上的不同點。 </p><p>　　近幾年風(fēng)險管理的興起讓許多內(nèi)部審計師開始考慮開發(fā)基于風(fēng)險的的內(nèi)部審計方法。然而，風(fēng)險并非單獨存在，而是與組織或制度的

2、目標(biāo)沒有實現(xiàn)關(guān)聯(lián)在一起的。風(fēng)險自然應(yīng)包含在制度基礎(chǔ)審計方法中。該方法使我們可以在整體制度的框架內(nèi)考察內(nèi)部控制的充分性與可靠性。 </p><p>　　制度基礎(chǔ)審計在開始時是由外部審計師為提高效率而開發(fā)的。然而，制度基礎(chǔ)審計方法在成為更有效的內(nèi)審方法前還需要進一步開發(fā)和提煉。外部審計是對組織的財務(wù)報表發(fā)表意見，而內(nèi)部審計目的則完全不同，他們與各層經(jīng)理一起工作，不斷改善和優(yōu)化內(nèi)部控制、風(fēng)險管理和公司治理。不同的目的導(dǎo)

3、致內(nèi)部審計不能完全照搬外審的方法，而應(yīng)該根據(jù)自己的特點來開發(fā)屬于內(nèi)審自己的方法。</p><p><b>　　分步進行內(nèi)部審計 </b></p><p>　　通常用分段式的方式描述制度基礎(chǔ)審計方法。但也不能按字面意思描述，并不表示每階段必須在上一階段完成后才開始。相反，制度基礎(chǔ)審計應(yīng)該看做一個整體。通過應(yīng)用該整合的方法，審計師的知識將逐步擴大。在審計的每個階段審計師都

4、應(yīng)重新考慮方法是否適用，不斷回顧對體系的理解，在必要的時候也要把重大事宜通報給經(jīng)理。制度基礎(chǔ)審計分為以下幾個方面： </p><p><b>　　1.審計計劃； </b></p><p><b>　　2.識別控制系統(tǒng) </b></p><p><b>　　3.描述現(xiàn)行控制 </b></p>

5、<p><b>　　4.控制評估 </b></p><p><b>　　5.測試關(guān)鍵控制 </b></p><p>　　6.形成結(jié)論和建議 </p><p><b>　　7.審計報告 </b></p><p>　　在審計計劃階段，要考慮前期的審計結(jié)果并了解相關(guān)制度

6、。即使審計初步計劃已經(jīng)與被審系統(tǒng)（制度或流程）的負(fù)責(zé)人達成一致，也要根據(jù)新的情況和后續(xù)的進展考慮對初步計劃進行修改。如果該系統(tǒng)最近經(jīng)過復(fù)核，那么復(fù)核記錄更有助于了解被審體系。如果被審體系的經(jīng)理在每次審計前都要從頭給審計師介紹這個體系，那簡直太遭了。然而，要想對該體系有個清晰全面的理解必須是漸進的過程，直到審計結(jié)束后才可能有完整的理解。審計師應(yīng)像鋸條一樣增進對業(yè)務(wù)的了解：先看邊緣的和容易理解的部分，然后再進攻比較困難的核心部分。 <

7、/p><p>　　審計師描述流程的深入程度取決于他對系統(tǒng)的理解。只要審計師發(fā)現(xiàn)一些細節(jié)就應(yīng)該記錄，但這個階段不要求審計師給出非常全面的流程描述。審計測試以及審計報告、與被審對象的討論等都會加深審計師對制度流程的理解。在計劃結(jié)束時再描述流程圖或記錄是個好主意。至少也要嚴(yán)格的復(fù)核，然后，在審計報告發(fā)布時再作必要的修改。 </p><p>　　控制評估是每次審計的非常重要的階段。在內(nèi)控測試前應(yīng)該完成

8、控制評估。要注意的是：僅對那些存在且可能降低風(fēng)險的控制才進行測試。然而，評估僅是測試的一個引導(dǎo)，測試程序要隨著對制度流程的更深入理解而不斷的修訂。如果審計師意識到控制根本不起作用，那就應(yīng)該立刻停止測試。如果在測試過程中又發(fā)現(xiàn)了一些關(guān)鍵控制，那還要開展更深入的測試。 </p><p>　　對內(nèi)部審計來是說，利用測試來說明控制是否有效地保證了制度流程的目標(biāo)或者控制是否減少了風(fēng)險?？刂票旧砦匆姷檬呛檬?，所以只要其有效的

9、運行并對體系目標(biāo)的實現(xiàn)有重大影響就應(yīng)該不斷的測試。因此控制測試實際上反映了制度流程的全面屬性、審計師對體系的理解以及不同的控制的相互關(guān)系。 </p><p>　　形成結(jié)論和建議通常是內(nèi)部審計的最后一個階段。但也有可能開始時就能形成初步的“結(jié)論”，對以前對該制度流程的了解以及與經(jīng)理人員的會談都能使有經(jīng)驗的審計人員形成對控制環(huán)境和改善方法等的初步觀點。觀點會隨著審計的開展不斷深入、升華。. </p>&

10、lt;p>　　審計報告，包括書寫正式的報告以及與經(jīng)理的意見交流，是審計人員對制度流程理解、進行弱點分析以及提出改進建議的重要階段。報告階段應(yīng)該客觀的復(fù)核控制系統(tǒng)的各個方面以及分析整個系統(tǒng)的合理性。寫報告使審計師有機會“站在畫外看畫”。 </p><p>　　在分析審計結(jié)論并考慮是否還要附加控制來改進時，一定要注意利用對整個系統(tǒng)以及各塊控制相互關(guān)系的理解為基礎(chǔ)來分析。如果需要，還要進行必要的質(zhì)詢和附加測試。

11、</p><p>　　沒有經(jīng)驗的審計人員要按制度基礎(chǔ)審計的方法逐步實施審計。隨著經(jīng)驗的增長，應(yīng)運用更高級的方法。通過參加項目，審計師的知識和對體系的理解會愈發(fā)深入。這些知識應(yīng)該不斷的與審計方法、測試的范圍與程度以及審計報告的時間相適應(yīng)。</p><p><b>　　內(nèi)審計劃 </b></p><p>　　內(nèi)部審計師希望組織更有效率并提高價值。為

12、了使得審計的價值不過于“虛”，審計師應(yīng)該確保能充分地計劃審計工作并確保有效率的完成工作。審計師應(yīng)注意是否復(fù)核了被審系統(tǒng)體系的所有重大方面以及是否存在有效的控制來管理風(fēng)險。為此，審計師應(yīng)該與業(yè)務(wù)經(jīng)理合作開展工作。因此可以考慮在審計開始前的幾周內(nèi)把審計工作的概要計劃發(fā)給業(yè)務(wù)經(jīng)理。這樣，可以使經(jīng)理能對審計目的與范圍提出意見和建議并預(yù)先通知其能夠根據(jù)審計計劃來安排工作。 </p><p>　　在每次審計前應(yīng)該召開啟動會，

13、由審計師（包括審計經(jīng)理和項目經(jīng)理）和被申單位的經(jīng)理參加。對審計師來說，目的如下： </p><p>　　1.討論流程或體系的的目標(biāo)以及影響目標(biāo)的重大風(fēng)險； </p><p>　　2.對該流程或體系的崗位、職責(zé)和報告關(guān)系有個大概的了解； </p><p>　　3.考慮流程或體系的經(jīng)理關(guān)心的事項或希望在審計過程中關(guān)注的事項； </p><p>　

14、　4.初步對審計范圍和目標(biāo)達成一致。 </p><p>　　內(nèi)部審計師應(yīng)盡可能根據(jù)業(yè)務(wù)情況靈活安排審計時間，最好不要進行進行“突然審計”。大多數(shù)經(jīng)理都很忙，審計師應(yīng)與經(jīng)理溝通確定合適的時間。在計劃過程中要制定清晰的時間預(yù)算，當(dāng)然，預(yù)算應(yīng)足夠靈活。審計項目可能會超過預(yù)期時間，但這種情況僅在確實需要加強對所有重大方面的理解的情況下才。此外，可能還需要加些時間用來規(guī)劃報告并提出大量的建議，這在控制非常薄弱的流程或體系中

15、尤其重要。 </p><p>　　然而，人員安排需要嚴(yán)格控制。如果內(nèi)部審計師在一個項目上拖延了時間，那就要在以后的項目中找回來。一些審計項目不可避免的要延長，另一些項目很可能提前完成。內(nèi)部審計師在分配給個別項目的時間應(yīng)該是靈活的。但審計經(jīng)理是在整體預(yù)算中給各個審計師分派任務(wù)，所以審計師不能放松對自己的要求，每年計劃的審計項目一定要在該年總的時間預(yù)算內(nèi)完成。如果不能完成，內(nèi)部審計要對審計委員會述職并對遇到的問題和沒

16、有按時完成任務(wù)的原因給出合理的解釋。 </p><p>　　審計經(jīng)理要確保分派任務(wù)時考慮審計師的經(jīng)驗與知識、技能。不需要成為每個被審領(lǐng)域的專家，但他們應(yīng)該有該領(lǐng)域的基本的背景經(jīng)驗，這樣他才能識別控制環(huán)境并分析出的弱點。對一些審計領(lǐng)域，如信息系統(tǒng)和資本支出合約的審計，專業(yè)知識是必須的。 </p><p>　　每次審計的督導(dǎo)程度取決于審計師的水平，體系的復(fù)雜性以及技術(shù)或?qū)I(yè)屬性。在每次審計前，

17、審計經(jīng)理都要確保全體審計人員理解審計工作、工作方法以及訪談量和樣本量等。此外，每個審計人員都應(yīng)暢所欲言，把他們在審計中發(fā)現(xiàn)的問題和遇到的不確定性說出來與大家討論。討論絕對是內(nèi)審人員的利器，有利于知識和經(jīng)驗在審計團隊中的傳播。 </p><p>　　審計計劃對于內(nèi)部審計師有效的完成審計工作以及更好的與審單位配合開展工作都是非常必要的。計劃應(yīng)主動的復(fù)核修訂，不應(yīng)該看做是程序化的步驟。正所謂未雨綢繆才能防止損失。<

18、;/p><p>　　控制目標(biāo)和關(guān)鍵控制——內(nèi)部審計的核心任務(wù) </p><p>　　內(nèi)部審計人員一定對控制程序感興趣，然而他們并不單純地認(rèn)為控制程序是有幫助的?？刂瞥绦蛲ǔＪ菫榱四骋粋€目標(biāo)而存在，這個目標(biāo)確保該系統(tǒng)或程序能達到它的目的。只有在為達到該目標(biāo)而能將風(fēng)險控制在可接受的水平時，控制程序才有必要存在。這樣，某些環(huán)境下內(nèi)部審計人員可能會建議刪除某些控制程序。例如，他們認(rèn)為該程序無助于降低重

19、要的風(fēng)險。 </p><p>　　基于控制系統(tǒng)的審計方法主要圍繞系統(tǒng)的目標(biāo)來進行，例如，現(xiàn)存的控制系統(tǒng)是否為高級管理者和董事會達到系統(tǒng)的目的提供了足夠的保障，現(xiàn)行的內(nèi)部控制系統(tǒng)是否將犯錯誤的幾率降至可接受的水平。在內(nèi)部審計人員開始具體的單項審計任務(wù)之前，他們首先要清楚相關(guān)的組織和管理層的目標(biāo)。 </p><p><b>　　控制目標(biāo) </b></p>&

20、lt;p>　　控制目標(biāo)形成了具體審計任務(wù)的主體框架。需要將系統(tǒng)目標(biāo)的各個方面加以細化。內(nèi)部審計人員基于上述細化了的特定控制目標(biāo)來評價整個現(xiàn)行控制系統(tǒng)?？刂颇繕?biāo)需要被充分的細化以為上述評價提供基礎(chǔ)。應(yīng)當(dāng)避免籠統(tǒng)的說法，例如“確認(rèn)支持性服務(wù)是充分的”。 </p><p>　　通過考慮下列控制的方面，綜合性的控制目標(biāo)可以應(yīng)用于任何系統(tǒng)中 </p><p>　　1.系統(tǒng)是否進行充分的計劃？

21、</p><p>　　2.是否恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)督和控制實際操作？ </p><p>　　3.是否定期復(fù)核控制系統(tǒng)？ </p><p>　　4.能否產(chǎn)生恰當(dāng)?shù)墓芾硇畔?</p><p>　　內(nèi)部審計人員需要同被審計系統(tǒng)的負(fù)責(zé)人就系統(tǒng)的目標(biāo)和審計人員指明的控制目標(biāo)取得一致意見。在最初的會議上，應(yīng)當(dāng)就這些問題取得一致意見。同時，系統(tǒng)的負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)被要求簽字確

22、認(rèn)審計任務(wù)的范圍和目標(biāo) </p><p><b>　　關(guān)鍵控制 </b></p><p>　　在控制目標(biāo)達成共識以后，內(nèi)部審計人員需要明確他們認(rèn)為能為目標(biāo)的達成提供保障的控制程序。這些控制程序被稱為關(guān)鍵控制。如果足夠幸運的話，可以借鑒相關(guān)的系統(tǒng)已經(jīng)有的控制程序表，表格中需要書面記錄該系統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)控制目標(biāo)和隨之產(chǎn)生的預(yù)計的關(guān)鍵控制。 </p><p&g

23、t;　　期望的關(guān)鍵控制表的目的是為了在審計過程中輔助評價實際存在的控制程序。有必要對期望的控制程序進行仔細地復(fù)核，以確保其恰當(dāng)性。標(biāo)準(zhǔn)的期望存在的控制并非總是與實際相關(guān)，有必要時應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審核系統(tǒng)的特殊情況加以調(diào)整。 </p><p>　　如果審計人員未能確認(rèn)關(guān)鍵的預(yù)計控制，就可能存在僅僅關(guān)注實際的控制程序而忽視了本應(yīng)有的控制程序的危險。在確認(rèn)關(guān)鍵的控制程序之后，那么通過關(guān)注被審查系統(tǒng)重要的控制方面，審計時間就能

24、夠得到有效的使用。在眾多的控制程序中，關(guān)鍵控制是最重要的，也是最基本的控制程序，它能夠保障每一項控制目標(biāo)均能達成以及所有重要的風(fēng)險都得到控制。審計人員應(yīng)當(dāng)關(guān)注于關(guān)鍵控制的恰當(dāng)性和可靠性的評價。</p><p>　　確認(rèn)和記錄現(xiàn)存的控制程序 </p><p>　　制度基礎(chǔ)審計應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格評價現(xiàn)行的控制程序是否能夠完成系統(tǒng)的控制目標(biāo)，因此，明確現(xiàn)行的控制程序是制度基礎(chǔ)審計的一個核心任務(wù)。在對現(xiàn)行的

25、控制程序有著清楚且完整的認(rèn)識之前，內(nèi)部審計人員無法對現(xiàn)行的內(nèi)部控制程序進行評價和測試，甚至提出改進意見。書面記錄現(xiàn)行的控制程序可以幫助審計人員了解這些控制程序，并建立評價的基礎(chǔ)，進而設(shè)計下一步的測試戰(zhàn)略。 </p><p><b>　　信息來源 </b></p><p>　　對內(nèi)部審計人員來說，了解現(xiàn)行的系統(tǒng)可以從各個方面獲得信息，包括： </p>&l

26、t;p>　　1.同職員和經(jīng)理進行面談 </p><p>　　2.復(fù)核現(xiàn)行的文件 </p><p>　　3.觀察實際的工作情況 </p><p>　　4.參考以前的審計報告</p><p><b>　　面談是重要的 </b></p><p>　　在系統(tǒng)中工作的職員是最重要的信息來源，他們了解系

27、統(tǒng)是如何操作的，并對如何進行改進有著合理的建議。因此對于審計人員來說，面談的技巧是很重要的。他們應(yīng)當(dāng)能夠理解一個復(fù)雜的系統(tǒng)，并能夠嚴(yán)格的評價系統(tǒng)的每一個階段，例如，為什么這樣操作，這樣操作能夠變得更加有效？ </p><p>　　系統(tǒng)中的職員往往知道他們是怎樣做的，但并不一定了解為什么這樣做。他們可能會試圖從最好的角度來進行解釋。因此，內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)有能力是所有面談的職員坦誠布公，談?wù)撍麄儗嶋H作了什么（而不是他

28、們認(rèn)為應(yīng)該做什么），并且提出他們認(rèn)為能夠改進的地方。了解為什么這樣做可能是比較困難的，職員可能會說我們一貫是這樣做的，甚至?xí)f是審計人員告訴我們這樣做的。 </p><p>　　有經(jīng)驗的審計人員能夠同面談的職員輕松地進行討論，并使其毫不掩蓋的描述系統(tǒng)，了解實際發(fā)生的情況，并確信改進措施是否可能有是操作性。 </p><p>　　其他需要關(guān)注的地方 </p><p>

29、　　審計人員可以檢查公司的書面文件，例如章程、函件、委員會報告、崗位描述、組織架構(gòu)圖、方針和程序指南以及財務(wù)規(guī)章等。這些文件記錄了系統(tǒng)是如何要求的，但并不一定反映了真正的工作狀態(tài)。內(nèi)部審計人員可以根據(jù)這些文件內(nèi)部控制的適當(dāng)性，或者至少能夠了解管理層對內(nèi)部控制的態(tài)度。 </p><p>　　內(nèi)部審計人員可以通過對實地環(huán)境和工作方法的觀察來進一步獲得關(guān)于實際操作程序的證據(jù)。 </p><p>

30、　　在沒有其他的實地證據(jù)可以證明該事件可能發(fā)生的情況下，實地觀察法是一個非常好的方法。然而，內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)意識到，他們的出現(xiàn)會使受觀察的職員的行為和操作受到影響。 </p><p>　　以前的由其他內(nèi)部審計人員、外部審計人員和其他檢察機構(gòu)出具的檢查報告也是十分有用的信息來源。然而，對于這些報告應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎對待。內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)充分考慮到，上述報告的作者是否完全了解系統(tǒng)，報告是否涵蓋了系統(tǒng)的所有方面，是否有含糊其辭的

31、現(xiàn)象。這種思考可以使內(nèi)部審計人員提高自己的報告的水平和質(zhì)量，例如，他們的報告是否會使其他使用者迅速地把握住系統(tǒng)和內(nèi)部控制的重要方面？ </p><p><b>　　內(nèi)部控制 </b></p><p>　　審計人員需要了解系統(tǒng)的工作方法和關(guān)鍵程序的操作規(guī)則，但實質(zhì)上，他們僅對內(nèi)部控制感興趣。內(nèi)部控制有很多不同的方法，最重要的內(nèi)部控制方法可以被歸納為SOAPMAPS： &

32、lt;/p><p>　　1.職責(zé)分離：交易的授權(quán)、記錄和相應(yīng)資產(chǎn)的保管應(yīng)當(dāng)由不同的人員來實施（Segregation of duties） </p><p>　　2.適當(dāng)?shù)慕M織：應(yīng)當(dāng)有清楚的組織架構(gòu)，所有的職員應(yīng)當(dāng)有及時更新的崗位職責(zé)明確各自的責(zé)任（Organisation） </p><p>　　3.授權(quán)和批準(zhǔn)：所有的交易和決定都應(yīng)當(dāng)由有權(quán)限的人員予以正式授權(quán)（Aut

33、horisation） </p><p>　　4.實地控制：對于進入辦公室、接觸資產(chǎn)及受控制的辦公用具和計算機系統(tǒng)等行為都有適當(dāng)?shù)膶嵉乜刂疲≒hysical） </p><p>　　5）管理層：提供適當(dāng)?shù)呢攧?wù)和管理的信息；利用例外報告管理；對于危機的復(fù)核和質(zhì)詢管理（Management） </p><p>　　6）核算和會計：檢查/復(fù)核別人的工作；記錄訂單、發(fā)票、工

34、資單等；編制銀行調(diào)節(jié)表；控制賬戶的設(shè)立等（Arithmetical and accounting: checking） </p><p>　　7）人事：職員的雇用需要經(jīng)適當(dāng)?shù)目刂?；所有的職員在上崗前應(yīng)當(dāng)受到適當(dāng)?shù)呐嘤?xùn)，并受到定期的評價（Personnel） </p><p>　　8）監(jiān)督：應(yīng)當(dāng)由了解操作程序并能及時發(fā)現(xiàn)問題的人員對所有的職員和行為進行充分的監(jiān)督（Supervision） &

35、lt;/p><p><b>　　記錄內(nèi)部控制 </b></p><p>　　這個階段，所有的內(nèi)部審計工作應(yīng)當(dāng)被書面記錄下來，并且能夠充分地支持關(guān)于內(nèi)部控制是否恰當(dāng)和可靠的結(jié)論。在重要風(fēng)險方面的主要程序和關(guān)鍵控制應(yīng)當(dāng)清楚、準(zhǔn)確地記錄。審計工作底稿應(yīng)當(dāng)包括： </p><p>　　1.系統(tǒng)說明，可以以文字和/或圖表的形式 </p><

36、;p>　　2.面談和會議的記錄 </p><p>　　3.現(xiàn)行關(guān)鍵控制及其可靠性的記錄 </p><p>　　4.現(xiàn)行的內(nèi)部控制能夠保證預(yù)定的控制目標(biāo)得以實現(xiàn)的程度 </p><p>　　5.審計抽樣和測試控制的證據(jù) </p><p>　　關(guān)于程序和控制的記錄方法有很多種，例如，流程圖、關(guān)鍵控制表、內(nèi)部控制問卷及相關(guān)說明等等。無論采用哪

37、一種方法，都應(yīng)當(dāng)持續(xù)使用，這會有助于以后的檢查中很快地了解程序。系統(tǒng)的書面記錄應(yīng)當(dāng)：清楚易懂；提供標(biāo)準(zhǔn)化的方法；強調(diào)風(fēng)險點和關(guān)鍵控制 </p><p>　　這些書面記錄的目的： </p><p>　　1.幫助內(nèi)部審計人員能夠檢查收到的信息，并且組織他們的思路和學(xué)識，從而使其能夠系統(tǒng)地評估和測試； </p><p>　　2.詳細地記錄所遇到的問題、所做工作的證據(jù)和由此

38、得出的結(jié)論，也為今后做審計計劃提供參考； </p><p>　　3.證明審計工作得到適當(dāng)?shù)挠媱潯⒖刂?、實施和報?</p><p>　　內(nèi)部審計人員了解現(xiàn)行的內(nèi)部控制程序并且記錄以后，他們可以進一步評價這些內(nèi)部控制是否恰當(dāng)。但是，審計人員應(yīng)當(dāng)注意，內(nèi)部審計并不是簡單地按部就班地來進行。當(dāng)審計人員對已確定的控制程序?qū)嵤y試的時候，他們可能會發(fā)現(xiàn)進一步的控制程序，或者預(yù)想的控制程序被沒有得到實

39、施。這時候?qū)徲嬋藛T需要修改關(guān)于系統(tǒng)的記錄，從而確保與實際操作中的控制相一致。 </p><p>　　這個系列的第三部分，也就是最后一部分將在ACCA學(xué)生雜志2002年6-7月份中登出。</p><p>　　現(xiàn)行內(nèi)部控制程序的評估 </p><p>　　對每個系統(tǒng)的審計來說，重點應(yīng)當(dāng)集中于對內(nèi)部控制的充分性和可靠性的評價，這些內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)能夠保證既定目標(biāo)的實現(xiàn)。上述評

40、價工作形成了審計工作的核心。然而，例如控制環(huán)境、系統(tǒng)的效率和最佳方案的采納程度等重要方面也需要被復(fù)核。 </p><p>　　每一個現(xiàn)行內(nèi)部控制的評價需要兩個步驟。只有實現(xiàn)了下列兩個方面才被認(rèn)為是可靠的： </p><p>　　1.審計評價需要證明理論上控制程序設(shè)計是充分的，并能保證既定控制目標(biāo)的實現(xiàn)（健全性）； </p><p>　　2.要有充分的審計證據(jù)證明上述

41、控制程序得到了連續(xù)的、可靠的執(zhí)行（遵循性） </p><p>　　如果內(nèi)部審計人員經(jīng)過最初的評價認(rèn)為控制程序不充分〔或者認(rèn)為無必要取得相應(yīng)的控制目標(biāo)〕，則無需測試控制程序。 </p><p>　　將實際的與期望的控制程序相比較 </p><p>　　當(dāng)實際的控制程序被確認(rèn)后，需要將其記錄成文并與期望的控制相比較，可采用下列方法之一： </p><

42、p>　　1.實際控制與期望控制相等 </p><p>　　2.期望控制不存在，但存在充分的替代程序 </p><p>　　3.期望程序不存在 </p><p>　　確認(rèn)的控制程序與期望的程序完全相符也是可能的，這可能表示附加程序的存在。如果附加程序被認(rèn)為對于取得控制目標(biāo)很重要，它也需要進行評估?；蛘撸绻聦嵣掀谕目刂瞥绦虿淮嬖?，需要闡明它所帶來的影響。 &

43、lt;/p><p>　　事實的控制程序與期望的控制程序可以不一致。針對某一特定的程序，可以有若干種作用相同并被認(rèn)可的控制方法?；谏鲜鲈?，內(nèi)部審計需要確認(rèn)如下： </p><p>　　1.當(dāng)將實際與期望的關(guān)鍵控制相比較時，需要考慮補償性控制的存在 </p><p>　　2.在整個控制評價的過程中，需要考慮現(xiàn)有的控制程序是否都有存在的必要。 </p>&l

44、t;p>　　刪除或者修正控制程序的時候，可能會使操作系統(tǒng)增加一些不重要的風(fēng)險，但能夠節(jié)省成本。 </p><p>　　評估內(nèi)部控制的弱點 </p><p>　　內(nèi)部審計評價需要考慮令人不快事件發(fā)生的可能性（風(fēng)險）和其對組織的影響程度（重要性）。內(nèi)部審計人員運用他們自己的判斷能力來確定在相關(guān)的風(fēng)險和重要性水平中何種控制水平是合適的 </p><p>　　風(fēng)險可以

45、被看作是一種或幾種企業(yè)目標(biāo)未被實現(xiàn)的機會或可能性。重要性是用來評價未取得該目標(biāo)所帶來的影響程度。重要性可以用相關(guān)的財務(wù)指標(biāo)、目的的重用性或者涉及區(qū)域的敏感程度來衡量。在考慮重要性的時候，內(nèi)部審計人員需要考慮下列因素： </p><p>　　1.可能發(fā)生的直接的或者間接的財務(wù)后果 </p><p>　　2.特定管理目標(biāo)在整個組織目標(biāo)中的重要性 </p><p>　　3

46、.潛在的對企業(yè)聲譽的損失或負(fù)面影響 </p><p>　　在考慮潛在錯誤本身影響的同時，內(nèi)部審計人員也需要考慮應(yīng)對錯誤而產(chǎn)生的成本。這樣的成本包括調(diào)查成本、糾錯成本和對有關(guān)的行政當(dāng)局進行必要解釋的成本 </p><p>　　替代性、補償性的控制 </p><p>　　在某些時候內(nèi)部審計人員會失望地發(fā)現(xiàn)沒有找到期望的控制程序，這時需要尋找能夠彌補的替代型控制程序。例如

47、，在審計銷售程序的過程中，控制目標(biāo)之一是訂貨、付款和記賬等程序由書面的規(guī)定并被很好的執(zhí)行。內(nèi)部審計人員發(fā)現(xiàn)實際沒有上述程序指南（達到目標(biāo)的期望控制程序）。但是，參與此項工作的職員很有經(jīng)驗和專業(yè)技能，并被嚴(yán)格監(jiān)督，這種環(huán)境下，內(nèi)部審計人員可以認(rèn)為職員的經(jīng)驗和專業(yè)技能及監(jiān)督水平充分抵償了缺乏程序指南所帶來的潛在漏洞。據(jù)此也可以認(rèn)為控制目標(biāo)已經(jīng)實現(xiàn)。 </p><p>　　內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)考慮每一個存在的控制程序是否適

48、當(dāng)。另外，也需要評價整體的控制以確定某一特定控制目標(biāo)是否已經(jīng)實現(xiàn)。</p><p><b>　　測試現(xiàn)行的控制 </b></p><p>　　當(dāng)實際的關(guān)鍵控制程序被確認(rèn)和評估時，內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)實施某些測試來確認(rèn)上述控制程序是否恰當(dāng)、必要、可靠，并且按規(guī)定執(zhí)行內(nèi)部審計人員在實施測試而選擇交易樣本時，應(yīng)當(dāng)考慮以下因素： </p><p>　　1.

49、樣本應(yīng)當(dāng)從所有交易中選擇，例如，當(dāng)測試所有的付款是否都得當(dāng)授權(quán)時，樣本應(yīng)當(dāng)從銀行隊長單或者付款賬簿中選取，而不應(yīng)當(dāng)從付款發(fā)票中選取。 </p><p>　　2.樣本覆蓋的區(qū)間應(yīng)當(dāng)恰當(dāng)。通常從應(yīng)當(dāng)上次審計結(jié)束時開始。然而，選擇時應(yīng)當(dāng)更加傾向于當(dāng)前財務(wù)年度，特別在上次審計在若干年以前進行的時候。如果系統(tǒng)有重大變化的時候，樣本只需要包括變化開始以后的期間。 </p><p>　　3.應(yīng)當(dāng)書面記錄

50、挑選樣本的方法，樣本應(yīng)當(dāng)包括所有重要的交易類型。 </p><p>　　4.測試應(yīng)當(dāng)集中在高風(fēng)險的區(qū)域。 </p><p><b>　　符合性測試 </b></p><p>　　符合性測試的目的是確認(rèn)現(xiàn)行的控制程序可靠并按規(guī)定執(zhí)行。例子之一就是檢查每一張發(fā)票的開出都得到適當(dāng)管理人員的授權(quán)。復(fù)核性測試的主要目的不是用來發(fā)現(xiàn)錯誤和潛在的欺詐，而是用

51、來發(fā)現(xiàn)有無未按規(guī)定執(zhí)行的控制程序。對內(nèi)部審計人員來說，錯誤或遺漏的原因和控制程序的可靠性比單個的錯誤或遺漏更重要。在整個系統(tǒng)審計中，復(fù)核性測試應(yīng)當(dāng)成為測試的標(biāo)準(zhǔn)形式。</p><p><b>　　實質(zhì)性測試 </b></p><p>　　與實質(zhì)性測試相關(guān)的是結(jié)果的準(zhǔn)確性和完整性，而非控制程序的恰當(dāng)性。例子之一就是檢查支付款項的金額和發(fā)票的金額相一致。實質(zhì)性測試在整個審

52、計程序中只是被有限度的采用。然而，內(nèi)部審計人員在沒有其他方法來說服管理層時，可用實質(zhì)性測試作為存在性或者弱點嚴(yán)重程度的證明。內(nèi)部審計人員需要記住，是執(zhí)行程序通常是不經(jīng)濟的，并且如果不能為實際的錯誤提供證據(jù)的時候，也會削弱他們的論點。</p><p><b>　　測試技術(shù) </b></p><p>　　審計人員可以實施許多種不同的方法來進行測試內(nèi)部控制，但應(yīng)當(dāng)注意選取最

53、符合成本效益原則的方法，以取得每一被測試內(nèi)部控制的可靠性的證據(jù)。內(nèi)部控制的不同屬性會影響測試方法的選擇，但主要應(yīng)當(dāng)采用以下五種方法： </p><p>　　1. 實地觀察法：對于沒有持續(xù)性記錄的活動來說，實地觀察法是一種非常有效的方法。持 </p><p>　　續(xù)的觀察可以發(fā)現(xiàn)是否有不正確進入受限制區(qū)域的行為。 </p><p>　　2.面談：當(dāng)證據(jù)缺乏或

54、者不清楚的時候，面談是非常有用的。不過審計人員應(yīng)當(dāng)注意，他們的行為可能會影響面談人員的態(tài)度，有時不恰當(dāng)?shù)姆椒〞鸱钦５幕蚍烙偷姆磻?yīng)。 </p><p>　　3.鑒證：驗證是指獨立確認(rèn)交易的真實性、準(zhǔn)確性和有效性。然而，內(nèi)部審計人員的首要任務(wù)應(yīng)當(dāng)是評價和測試內(nèi)部控制，而不是簡單地核實數(shù)據(jù)本身的有效性。當(dāng)時用驗證的測試方法時，應(yīng)當(dāng)確保這與內(nèi)部控制的實施是有關(guān)聯(lián)的。驗證通常使用如下方法： </p>

55、<p>　　1）比較法：與確認(rèn)的事實或標(biāo)準(zhǔn)相比較。例如，指導(dǎo)手冊是否及時更新，或者員工是否在規(guī)定的間隔時間內(nèi)受到適當(dāng)?shù)呐嘤?xùn) </p><p>　　2）確認(rèn)：檢查績效說明，如與客戶核對送貨時間是否與供應(yīng)商的說明一致 </p><p>　　3）追查單據(jù)：檢查交易相對應(yīng)的單據(jù)，例如，核查對供應(yīng)商的付款是否與相應(yīng)的訂單、收貨單一致 </p><p>　　4.重新核

56、算：在計算或測量被作為控制手段之一時，審計人員可重新核算以確定該項控制是否實施 </p><p>　　5.分析性復(fù)核包括復(fù)核重要比率的合理性、趨勢或其他數(shù)據(jù)。例如，將幾個月的工資比率與員工人數(shù)相比較。這樣，它雖然主要是實質(zhì)性測試的工具，也可以為總體控制環(huán)境的質(zhì)量評價提供證據(jù) </p><p>　　當(dāng)對現(xiàn)行內(nèi)部控制的可靠性測試完畢以后，內(nèi)部審計人員將開始最困難的，也是最能體現(xiàn)其職業(yè)水平的部分

57、——提出建議和結(jié)論報告</p><p>　　提出建議和結(jié)論報告 </p><p>　　內(nèi)部審計由兩個相關(guān)聯(lián)的任務(wù)。 </p><p>　　第一，應(yīng)當(dāng)合理地向董事會或其他類似部門報告，是否組織重大的風(fēng)險都已經(jīng)得到恰當(dāng)?shù)墓芾?，重點強調(diào)內(nèi)部控制的原則；   </p><p>　　第二，內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)報告，在不斷變化的環(huán)境下，組織重

58、大的風(fēng)險和系統(tǒng)的內(nèi)部控制是否也在相應(yīng)的提高和完善。 </p><p>　　因此，內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)就其審計任務(wù)提出兩個重要方面的闡述。首先，應(yīng)當(dāng)就其審計的系統(tǒng)的內(nèi)部控制質(zhì)量提出一個清楚的觀點或結(jié)論；其次，應(yīng)當(dāng)就如何提高系統(tǒng)的內(nèi)部控制質(zhì)量，或降低組織面臨的風(fēng)險提出一系列的建議。這兩點不應(yīng)當(dāng)混淆，審計結(jié)論不應(yīng)當(dāng)是所提出建議的概要。審計人員應(yīng)當(dāng)給高層管理者和董事會一個清楚明確的結(jié)論，即現(xiàn)行的內(nèi)部控制對降低組織面臨的主要風(fēng)

59、險、達到其控制目標(biāo)到底有多少作用。內(nèi)部控制是否能對組織目標(biāo)提供完全保障？或仍有重要的缺陷需要考慮？建議在每一項任務(wù)的實施過程中，內(nèi)部審計人員都應(yīng)當(dāng)考慮其應(yīng)當(dāng)提出的建議。通過什么方法可以使組織更加有效地完成目標(biāo)，或者降低風(fēng)險？當(dāng)他們發(fā)現(xiàn)可能的控制弱點和失敗時，應(yīng)當(dāng)考慮以下幾點： </p><p>　　1.這項控制有多重要？ </p><p>　　2.存在補充性或替代性的控制來降低其內(nèi)在的重要

60、性嗎？ </p><p>　　3.為什么會產(chǎn)生差錯，這種差錯有多重要？ </p><p>　　4.這種控制失敗是單獨的嗎，它會再次發(fā)生嗎？ </p><p>　　5.進一步的測試（用以確認(rèn)結(jié)論）是必須的或可行嗎？ </p><p>　　6.控制弱點是否非常重要，以致需要立即通知管理層？</p><p>　　內(nèi)部審計人員

61、的建議包括以下幾點： </p><p>　　1.介紹進一步的控制 </p><p>　　2.修改或彌補現(xiàn)行的控制，使其更加有效 </p><p>　　3.保證現(xiàn)有控制制度得到定期和一致的執(zhí)行 </p><p>　　4.減少不必要的控制 </p><p>　　5.介紹最好的控制實踐</p><p>

62、;　　內(nèi)部審計人員不應(yīng)當(dāng)因其興趣而推薦引入或加強某些控制。他們應(yīng)僅推薦那些能夠?qū)⒅匾娘L(fēng)險水平降至可接受程度或能很好的管理重要風(fēng)險的控制程序。在已發(fā)現(xiàn)的控制風(fēng)險與推薦的控制程序之間必須找到平衡。推薦控制應(yīng)當(dāng)與風(fēng)險的重要性與可能發(fā)生程度相稱。引入控制程序的成本應(yīng)與預(yù)計控制或降低的風(fēng)險成本相稱。執(zhí)行所有內(nèi)部控制程序的成本應(yīng)與組織從中可能獲得的利益相稱。 </p><p>　　內(nèi)部審計人員的建議需要與特定的組織環(huán)境相適

63、應(yīng)。內(nèi)部審計人員需要仔細考慮：何種控制方法最適宜該組織、該部門的企業(yè)文化。建議應(yīng)該足夠細致明確，使經(jīng)理人能準(zhǔn)確了解審計人員推薦引入的控制程序。審計人員也許還不了解何種控制方法真正起作用，但在形成審計報告前，與經(jīng)理人員進行探討可以解決該問題。審計人員需要確認(rèn)，該經(jīng)理人員比審計者更加了解系統(tǒng)的運作，并且通過討論，他們可能需要修改其建議。 </p><p>　　內(nèi)部審計人員需要確定他們的建議能夠避免或降低發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險。然