非貨幣性資產(chǎn)交換會計及稅務(wù)處理研究[畢業(yè)論文+任務(wù)書+開題報告+文獻(xiàn)綜述+外文翻譯]

1、<p><b>　　畢業(yè)論文</b></p><p><b>　?。?0_ _屆）</b></p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換會計及稅務(wù)處理研究</p><p>　　所在學(xué)院 </p><p>　　專業(yè)班級 會計

2、學(xué) </p><p>　　學(xué)生姓名 學(xué)號 </p><p>　　指導(dǎo)教師 職稱 </p><p>　　完成日期 年 月 </p><p><b>　　摘 要</b>

3、;</p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則實施了四年多，在各方面都取得了很大的進(jìn)步，但由于我國市場經(jīng)濟(jì)的不健全，在實施過程中發(fā)現(xiàn)準(zhǔn)則存在漏洞。本論文通過對2007——2009年上市公司實施非貨幣性資產(chǎn)交換情況進(jìn)行調(diào)查，發(fā)現(xiàn)有10家上市公司發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，其中有8家上市公司獲得交換收入。交換損益占非經(jīng)常性損益的比重特別大的存在利用非貨幣性資產(chǎn)交換進(jìn)行盈余管理的意圖，這些上市公司可能是連續(xù)虧損的企業(yè)。由于虧損

4、企業(yè)大多主營業(yè)務(wù)收入下滑，主營業(yè)務(wù)成本上升，為了扭轉(zhuǎn)虧損，利用一次性的非經(jīng)常性損益是一個不錯的渠道。在研究非貨幣性資產(chǎn)交換過程中發(fā)現(xiàn)會計準(zhǔn)則中存在盈余管理的漏洞，對部分企業(yè)為粉飾財務(wù)報表提供了方便。證券監(jiān)管部門應(yīng)加大對上市公司特別是連續(xù)虧損或者扭虧的上市公司的監(jiān)管力度，提高上市公司信息披露的透明度。對嚴(yán)重違反法規(guī)而操縱利潤的行為，應(yīng)予以嚴(yán)肅查處，以確保上市公司的會計信息質(zhì)量和整個證券市場的健康發(fā)展。</p><p&g

5、t;　　關(guān)鍵詞：非貨幣性資產(chǎn)交換；會計處理；稅務(wù)處理；非經(jīng)常性損益</p><p><b>　　Abstract</b></p><p>　　Non-monetary assets exchanged of guidelines implement more than four years, made great progress in all respects; d

6、ue to China's market economy is not sound, found deficiencies in the standards implementation process. The paper by 2007 - 2009 listed companies to implement the exchange of non-monetary assets to investigate the sit

7、uation, there are 10 companies listed on the exchange non-monetary assets occur, including eight listed companies to obtain the exchange revenue. Exchange gains and losse</p><p>　　Keywords: Non-monetary asse

8、ts; Accounting treatment; Tax treatment; Decriminalizes profit and loss</p><p><b>　　目 錄</b></p><p>　　1 相關(guān)理論的概述1</p><p>　　1.1 研究背景1</p><p>　　1.2 有關(guān)概念的解讀2

9、</p><p>　　1.2.1 貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)2</p><p>　　1.2.2 非貨幣性資產(chǎn)交換的定義2</p><p>　　1.2.3 商業(yè)實質(zhì)判定3</p><p>　　1.2.4 公允價值的概念3</p><p>　　1.3 研究目的4</p><p>　　2 非貨

10、幣性資產(chǎn)交換的會稅處理及其差異分析5</p><p>　　2.1 非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理5</p><p>　　2.2 非貨幣性資產(chǎn)交換的稅務(wù)處理8</p><p>　　2.3 非貨幣性資產(chǎn)交換會計及稅務(wù)處理差異分析10</p><p>　　3 新會計準(zhǔn)則實施后非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)狀分析13</p><p&g

11、t;　　3.1 首次實施新會計準(zhǔn)則的2007年非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)狀分析13</p><p>　　3.2 2008至2009年非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)狀分析13</p><p>　　4 非貨幣資產(chǎn)交換過程中存在的問題與建議16</p><p>　　4.1 非貨幣性資產(chǎn)交換過程中存在的問題16</p><p>　　4.2 完善非貨幣性資產(chǎn)交

12、換會計及稅務(wù)處理建議17</p><p><b>　　結(jié) 論19</b></p><p><b>　　參考文獻(xiàn)20</b></p><p>　　致 謝錯誤!未定義書簽。</p><p>　　隨著世界各國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的聯(lián)系越來越密切，會計準(zhǔn)則也趨同國際化。2006年我國財

13、政部頒布新會計準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則實施以來已經(jīng)在上市公司乃至其他各類型企業(yè)中逐步得到推廣實施，但是由于我國市場經(jīng)濟(jì)的不完善，新準(zhǔn)則的某些規(guī)定在實際操作過程中存在著漏洞。我們通過對非貨幣性資產(chǎn)交換會計及稅務(wù)處理研究，發(fā)現(xiàn)新準(zhǔn)則存在的不足之處，對準(zhǔn)則的完善起到積極的作用。本文還將對上市公司非貨幣性資產(chǎn)交換行為進(jìn)行研究，分析其交換損益占非經(jīng)常性損益比重，以及對利潤的貢獻(xiàn)度，分析得出上市公司進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換的意圖。</p><p

14、><b>　　1 相關(guān)理論的概述</b></p><p><b>　　1.1 研究背景</b></p><p>　　隨著我國證券市場的迅速發(fā)展以及企業(yè)經(jīng)營方式的不斷改變，企業(yè)特別是上市公司之間非貨幣性資產(chǎn)交換資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)越來越多，這些業(yè)務(wù)一方面為企業(yè)開展生產(chǎn)經(jīng)營，優(yōu)化資源配置提供了新途徑，另一方面由于我國會計準(zhǔn)則在這方面的空白，使之成為企業(yè)

15、特別是上市公司利潤操作的手段。在這樣的情況下，我國于1999年首次發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》來規(guī)范此類業(yè)務(wù)的會計處理。然而準(zhǔn)則的發(fā)布在實務(wù)中沒有起到預(yù)先設(shè)想的抑制企業(yè)利潤操作的目的。為了防止利用會計準(zhǔn)則操縱上市公司業(yè)績，在該準(zhǔn)則實施了一年左右后，財政部于2001年對其進(jìn)行了修訂，要求換入資產(chǎn)一律以換出資產(chǎn)的賬面價值計價，修訂之后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》對于防止企業(yè)利用非貨幣性交易操縱利潤方面起到了積極的作用。但是隨

16、著非貨幣性交易實踐的發(fā)展和深化，2001年版的非貨幣性交易準(zhǔn)則在實踐中暴露出了許多問題。21世紀(jì)，隨著世界各國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各國經(jīng)濟(jì)的聯(lián)系越來越緊密，會計準(zhǔn)則國際化趨同成為發(fā)展趨勢，我國正是在這個時候于2006年推出了新會計準(zhǔn)則，其中非貨幣性交易準(zhǔn)則再次被修訂，公允價值重新被引入。</p><p>　　隨著商業(yè)化程度越來越高的今天，企業(yè)追求利潤最大化的現(xiàn)象日趨嚴(yán)重。非貨幣性資產(chǎn)交換是近年來企業(yè)所關(guān)注的熱點話題之一，

17、之所以引起大家的關(guān)注是因為通過非貨幣性資產(chǎn)交換可以帶給企業(yè)利益，對企業(yè)的發(fā)展起到促進(jìn)作用。但是由于市場經(jīng)濟(jì)的不完善，新準(zhǔn)則在實施過程中也發(fā)現(xiàn)存在不足。通過對非貨幣性資產(chǎn)交換的會計及稅務(wù)處理研究，發(fā)現(xiàn)新準(zhǔn)則在對非貨幣性資產(chǎn)交換的規(guī)定中，存在企業(yè)使用公允價值計量模式操縱利潤的現(xiàn)象。深入了解非貨幣性資產(chǎn)交換，對準(zhǔn)則的完善和市場的和諧就顯得非常有意義。</p><p>　　1.2 有關(guān)概念的解讀</p>&

18、lt;p>　　1.2.1 貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)</p><p><b>　　（1）貨幣性資產(chǎn)</b></p><p>　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則》（2006）指出貨幣性資產(chǎn)是指持有的現(xiàn)金以及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。這里的現(xiàn)金包括庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。其基本特征是：這些資產(chǎn)在將來為企業(yè)

19、帶來的經(jīng)濟(jì)利益，即貨幣金額是固定的或可確定的。一般來說，資產(chǎn)負(fù)債表所列示的項目中屬于貨幣性資產(chǎn)的有：貨幣資金、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、應(yīng)收賬款、應(yīng)收股利、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收利息、應(yīng)收補(bǔ)貼款、其他應(yīng)收款等。</p><p><b>　?。?）非貨幣性資產(chǎn)</b></p><p>　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則》（2006）中提到非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。其包括存貨、固定資

20、產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)有別于貨幣性資產(chǎn)的最基本特征是，其在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，即貨幣金額是不固定的或不可確定的。</p><p><b>　?。?）兩者區(qū)別</b></p><p>　　兩者的區(qū)別主要根據(jù)資產(chǎn)在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，是否是固定的或可確定的。如果資產(chǎn)在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，是不固定或不可確定的，

21、則為非貨幣性資產(chǎn)；反之，則為貨幣性資產(chǎn)。</p><p>　　1.2.2 非貨幣性資產(chǎn)交換的定義</p><p>　　關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)交換的概念，《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》（2006）有明確定論：“非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價）”。根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，在非貨幣性資產(chǎn)交換中，使用

22、的貨幣資金占整個資產(chǎn)交換的比例低于或等于25%的是非貨幣性資產(chǎn)交換。在實務(wù)工作中，交易的雙方一般通過非貨幣性資產(chǎn)交換一方面滿足各自生產(chǎn)經(jīng)營的需要，同時也可以在一定程度上減少貨幣性資產(chǎn)的流出。例如某一企業(yè)需要另一企業(yè)擁有的一個機(jī)器設(shè)備，而另一企業(yè)則需要這個企業(yè)生成的產(chǎn)成品，那么雙方就可能進(jìn)行非貨幣性交換的交易。</p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及以下情形：（1）非互惠轉(zhuǎn)讓。所謂非互惠轉(zhuǎn)讓，是指企業(yè)以擁有的非

23、貨幣性資產(chǎn)為代價轉(zhuǎn)讓給所有者或者其他企業(yè)，或者由其所有者或其他企業(yè)將非貨幣性資產(chǎn)無代價地轉(zhuǎn)讓給本企業(yè)。這是一種單方面地非互惠轉(zhuǎn)讓，不屬于交換。因為一般說來，交換應(yīng)該是互惠的、雙贏的。（2）企業(yè)合并（3）債務(wù)重組（4）發(fā)行股票中取得的非貨幣性資產(chǎn)。</p><p>　　1.2.3 商業(yè)實質(zhì)判定</p><p>　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則》（2006）提出非貨幣性資產(chǎn)交換滿足商業(yè)實質(zhì)必須滿足以下條件之

24、一：（1）換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。（2）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。</p><p>　　1.2.4 公允價值的概念</p><p>　　國際會計準(zhǔn)則委員會的定義是“公允價值，指在一項公平交易中，熟悉情況、自愿的雙方交換一項資產(chǎn)或清償一項債務(wù)所使用的金額?！泵绹攧?wù)會計準(zhǔn)則委員會的

25、定義“公允價值，指在當(dāng)前交易中，自愿的雙方買入(承擔(dān))或賣出(清償)一項資產(chǎn)(負(fù)債)所使用的金額，換言之，該項資產(chǎn)(負(fù)債)是在非強(qiáng)迫或清算拍賣的情形下買入(承擔(dān))或賣出(清償)的?！奔幽么筇卦S會計師協(xié)會的定義是，“公允價值，指沒有受到強(qiáng)制的、熟悉情況、自愿的雙方，在一項公平交易中商定的對價金額?！彪m然各國會計準(zhǔn)則對公允價值概念的表述不盡相同，但都基于一種假定，即假定企業(yè)處于持續(xù)經(jīng)營狀態(tài)，不打算或不需要清算、不打算大幅度削減其經(jīng)營規(guī)模，或

26、以不利的條件進(jìn)行交易。所以公允價值（Fair Value）是指熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿情況下所確定的價格，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項資產(chǎn)可以被買賣或者一項負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r格。在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉市場情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。購買企業(yè)對合并業(yè)務(wù)的記錄需要運用公允價值的信息。在實務(wù)中，通常由資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)對被并企業(yè)的凈資產(chǎn)進(jìn)</p>

27、<p><b>　　1.3 研究目的</b></p><p>　　本選題的研究目的在于以研究上海證券交易所A股市場上市公司，截取2007年——2009年相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)，通過對上市公司非貨幣性資產(chǎn)交換情況以及損益占非經(jīng)常性損益的比重進(jìn)行分析，分析上市公司進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換的意圖。在揭示上市公司利用新準(zhǔn)則不足之處進(jìn)行盈余管理的現(xiàn)象和證據(jù)時提出個人意見和建議，對會計信息使用者提供有益的指

28、導(dǎo)，為行業(yè)和證券監(jiān)管部門提供相應(yīng)的啟示。</p><p>　　2 非貨幣性資產(chǎn)交換的會稅處理及其差異分析</p><p>　　2.1 非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理</p><p>　　2006年新修訂的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第7號對換入資產(chǎn)的計價方式作了很大的變動（見圖1）。</p><p>　　圖1 換入資產(chǎn)計價方式</p>

29、<p>　　新準(zhǔn)則第七條規(guī)定：“企業(yè)在按照公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)成本的情況下，發(fā)生補(bǔ)價的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：支付補(bǔ)價的，換入資產(chǎn)成本與換出資產(chǎn)賬面價值加支付的補(bǔ)價、應(yīng)支付的相關(guān)稅費之和的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。收到補(bǔ)價的，換入資產(chǎn)成本加收到的補(bǔ)價之和與換出資產(chǎn)賬面價值加應(yīng)支付的相關(guān)稅費之和的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益”。第八條“企業(yè)在按照換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)成本的情況下，發(fā)生補(bǔ)

30、價的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：支付補(bǔ)價的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上支付的補(bǔ)價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。收到補(bǔ)價的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值，減去收到的補(bǔ)價并加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益”。 </p><p>　　支付補(bǔ)價的：換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價值+支付相關(guān)稅費+支付補(bǔ)價</p><p>　　收到補(bǔ)價的：換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允

31、價值+支付相關(guān)稅費-收到補(bǔ)價</p><p>　　【例一】2009年5月，甲公司以一臺生產(chǎn)用設(shè)備換入乙公司的一輛貨運汽車。甲公司換出設(shè)備的賬面原價為60萬元，已提折舊10萬元，公允價值為55萬元；甲公司還以銀行存款支付清理費0.5萬元。貨運汽車的賬面原值為70萬元，已提折舊15萬元，公允價值55萬元。甲公司另外支付給乙公司補(bǔ)價1.5萬元。假設(shè)甲公司換入的貨運汽車作為固定資產(chǎn)管理，且沒有對換出設(shè)備計提減值準(zhǔn)備。&l

32、t;/p><p>　　甲公司的賬務(wù)處理（支付補(bǔ)價方）：</p><p>　　支付的補(bǔ)價÷（換出資產(chǎn)公允價值＋支付的補(bǔ)價）×100％＜25％</p><p>　　所以 3÷（3＋55）×100％＝5.17％＜25％　該交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換</p><p>　　換入機(jī)器的入賬價值＝55＋0.5＋1.5＝57

33、萬元</p><p>　　應(yīng)確認(rèn)的損益=55－（60－10）＝5萬元</p><p>　　借：固定資產(chǎn)清理 50</p><p><b>　　累計折舊 10</b></p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備 60</p><p>　　借：固定資產(chǎn)清理 2</p><p&

34、gt;<b>　　貸：銀行存款 2</b></p><p>　　借：固定資產(chǎn)——汽車 57</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)清理 52</p><p><b>　　營業(yè)外收入 5</b></p><p>　　乙公司的賬務(wù)處理（收到補(bǔ)價方）：</p><p>　　收到的

35、補(bǔ)價÷（換入資產(chǎn)公允價值＋收到的補(bǔ)價）×100％<25％</p><p>　　即3÷（3＋55）×100％＝5.17％小于25％　該交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換</p><p>　　換入汽車的入賬價值＝55－1.5＝53.5萬元</p><p>　　應(yīng)確認(rèn)的損益=55－（70－15）=0萬元</p><p

36、>　　借：固定資產(chǎn)清理 55</p><p><b>　　累計折舊 15</b></p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——汽車 70</p><p>　　借：固定資產(chǎn)——設(shè)備 53.5</p><p><b>　　銀行存款 1.5</b></p><p>　　貸：

37、固定資產(chǎn)清理 55 </p><p>　　【例二】2009年6月，甲公司用一閑置的固定資產(chǎn)換取乙公司的長期股權(quán)投資，固定資產(chǎn)賬面原價為225萬元，累計折舊160萬元；乙公司的長期股權(quán)投資，賬面價值90萬元，均未提取減值準(zhǔn)備，雙方另外決定乙公司支付10萬元補(bǔ)價給甲公司。</p><p>　　因為交換資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量，所以以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，

38、不確認(rèn)損益。</p><p>　　甲公司賬務(wù)處理（收到補(bǔ)價方）：</p><p>　　收到的補(bǔ)價÷換出資產(chǎn)的賬面價值×100％<25％</p><p>　　所以10÷65×100％＝15.38％小于25％ 該交換為非貨幣性資產(chǎn)交換</p><p>　　借：固定資產(chǎn)清理 650000</p&

39、gt;<p>　　累計折舊 1600000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn) 2250000</p><p>　　借：長期股權(quán)投資 550000</p><p>　　銀行存款 100000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)清理 650000</p><p>　　乙公司的賬務(wù)處理（支付補(bǔ)價方）：&

40、lt;/p><p>　　支付到的補(bǔ)價÷換出資產(chǎn)的賬面價值×100％<25％</p><p>　　所以10÷90×100％＝11.11％小于25％ 該交換為非貨幣性資產(chǎn)交換</p><p>　　借：固定資產(chǎn) 650000</p><p>　　貸：長期股權(quán)投資 550000</p>&l

41、t;p>　　銀行存款 1000000</p><p>　　入賬價值的不同可以進(jìn)行盈余管理。當(dāng)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值均能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠的除外。</p><p>　　【例三】2009年8月，甲公司以其擁有一幢公寓樓與乙公司持有的股票相交換，甲公司的公寓樓符合投資性房地產(chǎn)

42、的條件，但未采用公允價值模式計量。賬面原價為900萬元，已提折舊150萬元，未計提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價值為800萬元。乙公司持有的股票投資賬面價值為600萬元，在交換日的公允價值為750萬元，另外乙公司僅支付補(bǔ)價45萬元給甲公司。甲公司換入股票后仍然用于交易目的。假定該項交易過程中不涉及其他相關(guān)稅費。假設(shè)該交易具有商業(yè)實質(zhì)，換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的公允價值均能可靠計量。</p><p>　　因為支付的補(bǔ)價小于2

43、5％，此交易為非貨幣性資產(chǎn)交換。若都以換入資產(chǎn)公允價值計量。</p><p><b>　　甲公司賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：其他業(yè)務(wù)成本 7500000</p><p>　　累計折舊 1500000</p><p>　　貸：投資性房地產(chǎn) 9000000</p><p>　　借

44、：交易性金融資產(chǎn) 7500000</p><p>　　銀行存款 450000</p><p>　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 7950000</p><p><b>　　乙公司賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：投資性房地產(chǎn) 8000000</p><p>　　貸：交易性金融資產(chǎn) 6000

45、000</p><p>　　銀行存款 450000</p><p>　　投資收益 1550000</p><p>　　若是換出資產(chǎn)的公允價值計量，則：</p><p><b>　　甲公司賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：交易性金融資產(chǎn) 7550000</p><

46、p>　　銀行存款 450000</p><p>　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 8000000</p><p>　　乙公司的補(bǔ)充會計分錄為：</p><p>　　借：投資性房地產(chǎn) 7950000</p><p>　　貸：交易性金融資產(chǎn)6000000</p><p>　　銀行存款 450000</p>

47、<p>　　投資收益 1500000</p><p>　　從上面例子中可以看出，甲公司采用不同基礎(chǔ)計量可將其他業(yè)務(wù)收入作為可操縱利潤實施盈余管理，比如為了粉飾企業(yè)財務(wù)報表，甲公司可以認(rèn)為其換出資產(chǎn)的公允價值更為可靠，這樣，其他業(yè)務(wù)收入就多出了50000元。但如果以納稅角度來講，甲公司又可以以有確鑿的證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更可靠，從而減少收入50000元，進(jìn)而減少其應(yīng)納稅所得額。同樣，乙公司也可以以

48、不同基礎(chǔ)計量，從而選擇以1550000元而不是1500000元的投資收益作為入賬金額，這樣可以虛增一部分利潤，從而部分地“提高”自己的盈利能力。</p><p>　　2.2 非貨幣性資產(chǎn)交換的稅務(wù)處理</p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換的流轉(zhuǎn)稅處理，主要指增值稅、消費稅、營業(yè)稅等的處理。在稅法上，非貨幣性資產(chǎn)交換都應(yīng)該做視同銷售處理，按換出資產(chǎn)公允價值（計稅價格）確認(rèn)其計稅收入。在以物易

49、物活動中，增值稅一般納稅人雙方都應(yīng)按照換出資產(chǎn)的市價開具增值稅專用發(fā)票或其他合法票據(jù)。這里，換出資產(chǎn)的市價等同于新準(zhǔn)則中換出資產(chǎn)的公允價值。因此無論是固定資產(chǎn)還是存貨的公允價值都應(yīng)以其含稅價作為確定的基礎(chǔ)，因為含稅價等同于市價。以生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品換取生產(chǎn)資料、消費資料也要視同銷售繳納消費稅。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)，是指有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的行為，這里的有償包括取得貨幣、

50、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益?？梢娨詿o形資產(chǎn)或不動產(chǎn)為標(biāo)的的非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)屬于銷售行為繳納營業(yè)稅。其計稅價格主要是根據(jù)市場價格來確定。</p><p>　?。?）非貨幣性資產(chǎn)交換增值稅處理</p><p>　　【例四】009年9月，甲公司與乙公司協(xié)商，將庫存原材料與乙公司生產(chǎn)的庫存商品進(jìn)行交換。甲公司換出資產(chǎn)的賬面價值為300萬元，公允價值和計稅價格均為320萬元。乙公司換出資產(chǎn)的賬面價值為28

51、0萬元，公允價值和計稅價格均為468萬元。假設(shè)甲乙公司換出資產(chǎn)均未計提減值準(zhǔn)備，該交換具有商業(yè)性質(zhì)。甲乙兩公司均為增值稅一般納稅人，適用稅率為17％。不考慮除增值稅以外的其他相關(guān)稅費。</p><p><b>　　甲公司的賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：庫存商品 2520000</p><p>　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額

52、） 680000</p><p>　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 2735000</p><p>　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 465000</p><p><b>　　結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)成本：</b></p><p>　　借：其他業(yè)務(wù)成本 3000000</p><p>　　貸： 原材料 300

53、0000</p><p>　　通過這種方式甲公司可以減少稅負(fù)21500元。</p><p>　?。?）非貨幣性資產(chǎn)交換消費稅處理</p><p>　　【例五】2009年10月，乙公司將自產(chǎn)庫存消費品換取甲公司原材料作為生產(chǎn)資料，該庫存消費品本月平均含稅價格為320萬元，最高銷售價格為360萬元，消費稅率為10％。甲乙兩公司均為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17％。&

54、lt;/p><p><b>　　乙公司賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：原材料 2735000</p><p>　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 465000</p><p>　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 2735000</p><p>　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 465

55、000</p><p><b>　　結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)成本：</b></p><p>　　借：主營業(yè)務(wù)成本 3000000</p><p>　　貸：庫存商品 3000000</p><p><b>　　計提消費稅：</b></p><p>　　借：營業(yè)稅金及附加 307700&l

56、t;/p><p>　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅 307700（3600000÷1.17×10％）</p><p>　?。?）非貨幣性資產(chǎn)交換營業(yè)稅處理</p><p>　　【例六】2009年11月：甲公司以賬面原值為16萬元，累計折舊為9萬元，公允價值為6萬元的機(jī)器設(shè)備換取乙公司的一條生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線的公允價值為6萬元，假設(shè)上述資產(chǎn)均未計提減值準(zhǔn)

57、備，該交換具有商業(yè)性質(zhì)，不考慮除營業(yè)稅以外的其他相關(guān)稅費。</p><p><b>　　甲公司的賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：固定資產(chǎn)清理 70000</p><p>　　累計折舊 90000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn) ——機(jī)器設(shè)備 160000</p><p>　　借

58、：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)線 63000</p><p>　　營業(yè)外支出 10000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)清理 70000</p><p>　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 3000（60000×5%）</p><p>　　2.3 非貨幣性資產(chǎn)交換會計及稅務(wù)處理差異分析</p><p>　　在會計處理上

59、，不滿足使用公允價值計量時，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本；而在稅務(wù)處理上，相關(guān)資產(chǎn)應(yīng)按照交易價格重新確認(rèn)計稅基礎(chǔ)，即以換入資產(chǎn)公允價值和支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，從而產(chǎn)生換入資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)和賬面價值的暫時性差異。這對企業(yè)納稅（主要是所得稅）將產(chǎn)生一定的影響（楊榮軍，2008）。</p><p>　　非貨幣資產(chǎn)交換出現(xiàn)稅會差異是合理的，出現(xiàn)這種差異的根本原因是因為會計準(zhǔn)則和企

60、業(yè)所得稅兩種制度的出發(fā)點不同（陳愛霞；陳文才，2008）。其主要是來自于政府和納稅人的行為不一致（鄧江華，2010）。以及稅法與會計準(zhǔn)則改革進(jìn)程不一致（潘麗香，2008）?？傊簿褪嵌惙ê蜁嫷牧⒎霾煌ㄍ跣忝?，2010）。會計準(zhǔn)則是從保護(hù)投資者的利益出發(fā)，對經(jīng)營者的會計行為進(jìn)行規(guī)范，從而對報表使用者負(fù)責(zé)。準(zhǔn)則不但貫徹實質(zhì)重于形式的原則，而且更加側(cè)重于防止企業(yè)因為資產(chǎn)的交換做出虛假的收益，特別是限制關(guān)聯(lián)方利用虛假非貨幣性資產(chǎn)交換進(jìn)行

61、虛增利潤，粉飾會計報表。而稅法上，主要是從國家利益角度出發(fā)，對納稅主體涉稅行為進(jìn)行規(guī)范，保證國家稅源安全、完整、及時，側(cè)重于防范企業(yè)任意操縱會計信息偷逃所得稅款。</p><p>　　（1）稅會處理一致的情況</p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換若同時滿足具有商業(yè)實質(zhì)且換出資產(chǎn)或換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的，則會計上和稅法上處理一致：換入資產(chǎn)的成本=換出資產(chǎn)公允價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費，

62、公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額作為當(dāng)期損益。</p><p>　　【例七】2009年12月，甲公司為發(fā)展公司經(jīng)濟(jì)，現(xiàn)與乙公司協(xié)商后決定將一輛貨車換入乙公司的一臺機(jī)器設(shè)備。甲公司換出資產(chǎn)的賬面原值為55萬元，公允價值為45萬元，已計提折舊25萬元，乙公司換出的機(jī)器設(shè)備公允價值為35萬元，賬面原值為40萬元，已計提折舊30萬元。甲乙兩公司另外決定，乙公司支付甲公司補(bǔ)價10萬元，甲公司未對貨車計提減值準(zhǔn)備，而乙公司的

63、機(jī)器設(shè)備已提減值準(zhǔn)備1萬元，甲公司另外支付運雜費0.5萬元。雙方不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。假設(shè)該交換具有商業(yè)實質(zhì)，換出資產(chǎn)公允價值能可靠計量。</p><p><b>　　甲公司的賬務(wù)處理：</b></p><p>　　甲公司換入資產(chǎn)的入賬價值＝45－10＋0.5=35.5萬元</p><p>　　借：固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備 355000</p&g

64、t;<p>　　銀行存款 95000</p><p>　　累計折舊 250000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——貨車 550000</p><p>　　營業(yè)外收入 ——非貨幣性資產(chǎn)交換利得 150000 </p><p>　　會計上確認(rèn)收益15萬元，稅務(wù)處理上確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得14.5萬元［45－(55－25)－0.

65、5］，會計比稅法上多確認(rèn)收益，應(yīng)調(diào)減應(yīng)稅所得0.5萬元。則當(dāng)期應(yīng)納所得稅=（100000－5000）×25%＝23750</p><p><b>　　乙公司的賬務(wù)處理：</b></p><p>　　換入資產(chǎn)入賬價值=35＋10＝45萬元</p><p>　　借：固定資產(chǎn)——貨車 450000</p><p>

66、　　累計折舊 300000</p><p>　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 10000</p><p>　　營業(yè)外支出——非貨幣性資產(chǎn)交換損失 </p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備 400000</p><p>　　銀行存款 100000</p><p>　　會計上確認(rèn)損失1萬元，稅務(wù)處理上確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失1

67、1萬元［35－(40－30－1)－10]，會計上比稅法上少確認(rèn)損失，應(yīng)調(diào)減應(yīng)稅所得10萬元。</p><p>　　（2）稅會處理不一致的情況</p><p>　　若未同時滿足會計上不確認(rèn)損益，換入資產(chǎn)的成本等于換出資產(chǎn)的公允價值加上相關(guān)稅費。而稅法上仍按照換出資產(chǎn)的公允價值和賬面價值的差額確認(rèn)損益，并以換入資產(chǎn)的公允價值確認(rèn)其入賬價值。</p><p>　　【例八】

68、接上例，假設(shè)該交易不具有商業(yè)實質(zhì)，換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量。</p><p><b>　　甲公司的賬務(wù)處理：</b></p><p>　　換入機(jī)器設(shè)備的入賬價值=55－25－10＋0.5＝20.5萬元</p><p>　　借：固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備 205000</p><p>　　累計折舊 2500

69、00</p><p>　　銀行存款 95000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——貨車 550000</p><p>　　因為不滿足使用公允價值計量，會計上不確認(rèn)損益，稅法上確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得14.5萬元［45－（55－25）－0.5］。</p><p><b>　　乙公司的賬務(wù)處理：</b></p>

70、<p>　　換入貨車的入賬價值=40－30＋10－1=19萬元</p><p>　　借：固定資產(chǎn)——貨車 190000</p><p>　　累計折舊 300000</p><p>　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 10000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備 400000</p><p>　　銀行存款

71、 100000</p><p>　　因為不滿足使用公允價值計量，會計上不確認(rèn)損益，稅法上確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失1萬元[(40－30－1）－10]。稅法上規(guī)定固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在計提時不允許稅前扣除，實扣際發(fā)生損失時才允許在稅前扣除。</p><p>　　3 新會計準(zhǔn)則實施后非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)狀分析</p><p>　　3.1 首次實施新會計準(zhǔn)則的2007年非貨幣性資產(chǎn)交

72、換的現(xiàn)狀分析</p><p>　　2007年是我國上市公司全面執(zhí)行新會計準(zhǔn)則的第一年。在上市公司2007年年報披露完畢之后，財政部會計司與有關(guān)方面通力合作，組織了強(qiáng)大的分析團(tuán)隊，采用“逐日盯市、逐戶分析”的工作方式，跟蹤分析了每一家上市公司的2007年年報。在這分析的1,570家上市公司中，發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換的有40家上市公司，占全部公司的2.55％。其中通過交易產(chǎn)生損益的有32家上市公司，占有非貨幣性資產(chǎn)交換

73、的公司數(shù)的80％；未產(chǎn)生損益的有8家上市公司，占有非貨幣性資產(chǎn)交換的公司數(shù)的20％。在產(chǎn)生損益的32家上市公司中，產(chǎn)生非貨幣性資產(chǎn)交換利得的有21家上市公司，比例為65.62％；產(chǎn)生非貨幣性資產(chǎn)交換損失的有11家上市公司，比例為34.38％。</p><p>　　通過該分析報告，可以看出發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換的上市公司占整個市場的比重并不大，但是通過非貨幣性資產(chǎn)交換發(fā)生損益的上市公司占發(fā)生該類交易的比重很大，并且取

74、得交換利得的上市公司占發(fā)生損益的上市公司的比例較大。可見，發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換交換能給企業(yè)帶來利潤的可能性非常大，這其中的問題值得我們研究。另外有報告指出2004年我國上市公司非貨幣性資產(chǎn)交易額達(dá)到340億元，以此規(guī)模得出上市公司2006因新會計準(zhǔn)則的出臺增加收益約為75萬元（段曉宇；章新蓉，2010）。由此可以看出，新會計準(zhǔn)則的出臺為部分上市公司進(jìn)行盈余管理提供了機(jī)會。此外，由于公允價值的估值技術(shù)目前尚不完善，在評估中難免帶有一定的主

75、觀因素，加上會計準(zhǔn)則對于相應(yīng)的條款尚未做具體說明，使得盈余管理在非貨幣性資產(chǎn)交換中有較大的發(fā)揮空間。因此，如何改進(jìn)單項非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理方法，是當(dāng)前亟待解決的一個重要問題。</p><p>　　3.2 2008至2009年非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)狀分析</p><p>　　新準(zhǔn)則引入“商業(yè)實質(zhì)”和公允價值計量，從微觀上使我國上市公司之間的非貨幣性資產(chǎn)交易能夠得到更加公允真實的反映，從宏

76、觀上來看使我國能不斷適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢，進(jìn)一步實現(xiàn)我國會計標(biāo)準(zhǔn)與國際慣例之間的協(xié)調(diào)，為我國經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步融入世界經(jīng)濟(jì)大潮提供了保證。但同時，應(yīng)注意到新準(zhǔn)則由于對商業(yè)實質(zhì)的界定比較模糊，那些想借非貨幣性資產(chǎn)交換來進(jìn)行盈余管理的企業(yè)，必定會想方設(shè)法讓非貨幣性交換具有商業(yè)實質(zhì)。同時，以非貨幣性資產(chǎn)換入的資產(chǎn)，以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額計入當(dāng)期損益，這項規(guī)定為企業(yè)進(jìn)行盈余管理開辟了一片新的

77、藍(lán)天。本文將對上市公司非貨幣性資產(chǎn)交換損益占非經(jīng)常性損益的比重，來分析上市公司非貨幣性資產(chǎn)交換意圖。</p><p>　　為了更加直觀地反映上市公司進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換情況，本文以上海證券交易所A股市場數(shù)據(jù)為來源，選取其中60家上市公司對其2008、2009年年報進(jìn)行分析。</p><p>　　根據(jù)年報中其他重要事項的披露分析得出：在60家研究公司樣本中，總共有10家上市公司發(fā)生非貨幣性資

78、產(chǎn)交換，占選取樣本的16.67％。600232金鷹股份在2008年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，通過交換取得收入；600596新安股份在2008年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，通過交換取得收入；600284浦東建設(shè)在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，通過交換取得收入；600568中珠控股在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，通過交換取得收入；600805悅達(dá)股份在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，獲得收入；600568道博股份在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，

79、確認(rèn)收入；600894廣鋼股份在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，確認(rèn)收入；600211西藏藥業(yè)在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，未確認(rèn)損益；600051寧波聯(lián)合在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，沒有發(fā)生損益；600797浙大網(wǎng)新在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，通過交換取得收入（具體情況見表1）。</p><p>　　表1 上市公司損益情況表</p><p>　　資料來源：上海證券交易所&

80、lt;/p><p>　　從上述資料來看，發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換的10家上市公司中占總體樣本的比例并不算高，但是從非貨幣性資產(chǎn)交換中獲利的上市公司占比重相當(dāng)大。從獲得交換損益的上市公司來看，獲利的金額占非經(jīng)常性損益總額的比重相當(dāng)大，尤其是中珠控股和道博股份。中珠控股的2009年年報中披露，2009年以前中珠控股經(jīng)歷了退市警告和特別處理，情況非常嚴(yán)重。由于虧損或瀕臨虧損的上市公司大多主營業(yè)務(wù)收入下滑，主營業(yè)務(wù)成本上升，各種

81、期間費用劇增，要想依靠經(jīng)常性收益在短期內(nèi)避免虧損或扭轉(zhuǎn)虧損非常困難。而非經(jīng)常性損益其發(fā)生與主營業(yè)務(wù)無關(guān)且通常數(shù)額巨大，足以在短期內(nèi)報告巨額非經(jīng)常性收益以沖銷經(jīng)常項目虧損使公司扭虧為盈。2009年中珠控股與珠海中珠股份有限公司簽署協(xié)議，進(jìn)行股份等非貨幣性資產(chǎn)置換。其2009年非經(jīng)常性損益金額比上年增加50312186.52元，通過非貨幣性資產(chǎn)交換的損益占非經(jīng)常性損益的102.81％，當(dāng)年摘掉了ST帽子，而與其發(fā)生資產(chǎn)置換的企業(yè)為其關(guān)聯(lián)方企

82、業(yè)，這其中就有可能存在通過非經(jīng)常性損益來避免虧損或扭轉(zhuǎn)虧損。同樣地，道博股份2009年以前已連續(xù)虧損，通過非貨幣性資產(chǎn)交換，換入資產(chǎn)為其實現(xiàn)104398556.01</p><p>　　4 非貨幣資產(chǎn)交換過程中存在的問題與建議</p><p>　　4.1 非貨幣性資產(chǎn)交換過程中存在的問題</p><p>　　新準(zhǔn)則實施了4年的今天，在很多方面取得了很大的進(jìn)步，但是在

83、以下方面仍存在不足：</p><p>　　（1）新準(zhǔn)則在非貨幣性資產(chǎn)交換中重新引入公允價值計量，但由于我國市場經(jīng)濟(jì)的不完善，公允價值計量模式在這種環(huán)境下并不能很好的發(fā)揮其作用。例如新準(zhǔn)則中不管換出資產(chǎn)的賬面價值是多少，也不管換出資產(chǎn)采用何種折舊方法或計提減值準(zhǔn)備方式，換入資產(chǎn)入賬價值均以換出資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)，與換入資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益，而不計入資本公積。這種方式雖能較真實的反映交易實質(zhì)，但我們同時要注

84、意到，如果換出資產(chǎn)賬面價值和換出資產(chǎn)公允價值差距較大，若換出資產(chǎn)評估增值了，這一交換就會產(chǎn)生利潤，變相的將資產(chǎn)評估值確認(rèn)為當(dāng)期收益，對當(dāng)期損益，所得稅費用和凈利潤將產(chǎn)生很大的影響。</p><p>　?。?）新準(zhǔn)則中對“確鑿證據(jù)”并未給予說明，從而增加了會計準(zhǔn)則的可操縱性。也就是說甲乙兩公司完全可以根據(jù)自身的需要，在一定范圍內(nèi)調(diào)整或與相關(guān)評估人員合謀來確定適合自己的公允價值，從而影響損益，達(dá)到盈余管理的目的。新準(zhǔn)

85、則在判斷非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時，需要交換資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間、金額是否顯著不同進(jìn)行判斷。沒有明確規(guī)定客觀上增加了會計人員的工作難度，對會計人員的職業(yè)道德和職業(yè)能力提出了更高的要求。不恰當(dāng)?shù)臅嬇袛鄷档托畔⒌目煽啃裕黾有畔⑹褂谜叩娘L(fēng)險，特別是在財務(wù)人員工作能力和職業(yè)道德都有待進(jìn)—步加強(qiáng)的情況下。</p><p>　?。?）另外從例三還可以看到當(dāng)換出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)時，換出資產(chǎn)的公允價值

86、和賬面價值的差價計入投資收益，直接計入利潤表。這會導(dǎo)致一系列盈余管理的行為，比如以劣質(zhì)資產(chǎn)換取優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)，從而提高當(dāng)期利潤，粉飾企業(yè)財務(wù)報表。</p><p>　　（4）在對非貨幣性資產(chǎn)交換稅務(wù)處理中發(fā)現(xiàn)：在涉及到增值稅業(yè)務(wù)的非貨幣性資產(chǎn)交換的實際操縱中，交易雙方都應(yīng)作購銷處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷售額并計算銷項稅額，以各自收到的貨物的貨物核算購貨額并計算進(jìn)項稅額。在這種情況下，雙方通常采用非等價的物物交換（劣質(zhì)

87、非貨幣性資產(chǎn)換取優(yōu)質(zhì)非貨幣性資產(chǎn)）或協(xié)商以低價出售的方式進(jìn)行籌劃，降低銷項稅額，增加進(jìn)項稅額，達(dá)到降低增值稅負(fù)或解決資金緊缺的目的。從本文例四中甲公司以非等價的交換降低增值稅負(fù)。</p><p>　　從本論文例三來看，以納稅角度來講，甲公司若以確鑿的證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更可靠，就可以減少收入50000元，進(jìn)而減少其應(yīng)納稅所得額，這對政府的稅收將產(chǎn)生影響。</p><p>　?。?）通

88、過對2007——2009年非貨幣性資產(chǎn)交換情況發(fā)現(xiàn)：交換損益占非經(jīng)常性損益的比重特別大的存在利用非貨幣性資產(chǎn)交換進(jìn)行盈余管理的意圖，這些上市公司可能是連續(xù)虧損的企業(yè)。由于虧損企業(yè)大多主營業(yè)務(wù)收入下滑，主營業(yè)務(wù)成本上升，為了扭轉(zhuǎn)虧損，利用一次性的非經(jīng)常性損益是一個不錯的渠道。</p><p>　　4.2 完善非貨幣性資產(chǎn)交換會計及稅務(wù)處理建議</p><p>　　在對非貨幣性資產(chǎn)交換過程中存

89、在的問題進(jìn)行深入挖掘，找出存在這個問題的根源，對其提出相應(yīng)的解決方案，這對準(zhǔn)則的完善和市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展起到很大的作用。</p><p>　?。?）根據(jù)我國目前情況，筆者認(rèn)為新準(zhǔn)則中非貨幣性資產(chǎn)交換計量不應(yīng)完全由公允價值替代歷史成本。當(dāng)我國市場經(jīng)濟(jì)更加完善，有關(guān)利益各方在市場經(jīng)濟(jì)中逐漸成熟，交易雙方行為比較理性、能夠比較自覺遵守市場規(guī)則時，再使公允價值發(fā)揮其真正作用。并且應(yīng)加大宣傳力度，推動準(zhǔn)則的實施，并提高會計

90、人員的職業(yè)道德和專業(yè)判斷能力。好的會計準(zhǔn)則的實施離不開整體會計環(huán)境的支持，不斷完善我國相關(guān)法律法規(guī)，建立公平的市場交易環(huán)境，提高會計人員素質(zhì)才能為會計準(zhǔn)則的有效實施提供強(qiáng)有力的保證。</p><p>　?。?）對“確鑿證據(jù)”這一點，筆者認(rèn)為可在相應(yīng)會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上對“確鑿證據(jù)”這一點加以具體說明，以便于會計實務(wù)操作，同時減少盈余管理的空間。非貨幣性資產(chǎn)交換所涉及到的相關(guān)術(shù)語的定義的設(shè)計仍有待斟酌完善，這對于實務(wù)操

91、作者準(zhǔn)確理解準(zhǔn)則，用好準(zhǔn)則有很重要的作用。</p><p>　?。?）為了防范例三這樣的行為，筆者建議在核算該類損益時，應(yīng)將其納入新設(shè)置的“資產(chǎn)處置損益——非貨幣性資產(chǎn)差價”科目統(tǒng)一核算。</p><p>　?。?）在稅法方面，存在著對政府稅收不利的方面。眾所周知稅收的重要性是無可匹及的，一個國家離開了稅收，后果不堪設(shè)想。因此筆者認(rèn)為應(yīng)加強(qiáng)稅法宣傳，提高納稅意識，強(qiáng)化全民族的納稅意識，逐步

92、樹立依法納稅光榮，偷漏稅可恥的社會新風(fēng)尚，培養(yǎng)公民依法納稅的自覺性。加快稅收立法進(jìn)度，加重違法處罰程度。加快稅收基本法的立法進(jìn)程，同時對處于主體稅種的所得稅、流轉(zhuǎn)稅要進(jìn)一步改革并加以完善，堵塞稅法先天形成的漏洞。同時加重對違反稅法的處罰程度，特別是對偷漏稅案件的處理規(guī)定，應(yīng)從嚴(yán)處治，對違反稅法，以各種非法行為偷漏稅者加以重罰。對納稅單位發(fā)生偷漏稅的行為，應(yīng)對其直接責(zé)任人及該單位領(lǐng)導(dǎo)也應(yīng)從重處罰，不能因為他們?yōu)榱思w或企業(yè)的利益而逃避或減

93、輕法律的制裁。</p><p>　?。?）針對虧損企業(yè)利用非貨幣性資產(chǎn)交換進(jìn)行盈余管理，粉飾財務(wù)報表的行為，筆者認(rèn)為證券監(jiān)管部門應(yīng)加大對上市公司特別是虧損或扭虧公司會計選擇權(quán)的監(jiān)管力度，提高上市公司信息披露的透明度。對于嚴(yán)重違反有關(guān)法規(guī)而操縱損益的行為，應(yīng)予以嚴(yán)肅查處，以確保上市公司的質(zhì)量和整個證券市場的健康發(fā)展。</p><p><b>　　結(jié) 論</b><

94、/p><p>　　通過對非貨幣性資產(chǎn)交換的會計及稅務(wù)處理研究，發(fā)現(xiàn)準(zhǔn)則中存在不足之處，本文對不足之處提出了相應(yīng)的建議，對準(zhǔn)則的完善和會計信息使用者提供了有益的啟示。</p><p>　　通過非貨幣性資產(chǎn)交換可以直接影響非經(jīng)常性損益情況，而非經(jīng)常性損益又直接影響凈利潤，從而就有部分企業(yè)通過非貨幣性資產(chǎn)交換來粉飾利潤表，給投資者以假象。本文通過對上市公司非貨幣性資產(chǎn)交換情況以及損益占非經(jīng)常性損益的

95、比重進(jìn)行分析，得出如下結(jié)論：</p><p>　?。?）進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換的上市公司在A股上市公司中并沒有占很大比重，但是進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換取得收益的上市公司占比重相當(dāng)大。正是因為會計準(zhǔn)則中對此存在盈余管理的漏洞，對部分企業(yè)為粉飾財務(wù)報表提供方便。</p><p>　　（2）非貨幣性資產(chǎn)交換對利潤貢獻(xiàn)越大的上市公司多為ST公司，由于虧損或瀕臨虧損的上市公司大多主營業(yè)務(wù)收入下滑，主營業(yè)務(wù)

96、成本上升，各種期間費用劇增，要想依靠經(jīng)常性收益在短期內(nèi)避免虧損或扭轉(zhuǎn)虧損非常困難。為了摘掉ST帽子，企業(yè)就想方設(shè)法增加非經(jīng)常性損益，而通過非貨幣性資產(chǎn)交換是一個很好的渠道。</p><p><b>　　本文不足之處：</b></p><p>　?。?）由于我國非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則于2007年1月日起正式在上市公司執(zhí)行，其使用時間跨度較短，無法取得新準(zhǔn)則實施后的上市公司

97、非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)完備詳細(xì)的相關(guān)數(shù)據(jù)，不能對新準(zhǔn)則實施前后幾年的數(shù)據(jù)進(jìn)行時間序列分析對比，有待以后的研究能夠有較長時間序列數(shù)據(jù)對非貨幣性資產(chǎn)交換與非經(jīng)常性損益情況的相關(guān)性分析。</p><p>　　（2）由于受現(xiàn)實條件的限制，本文的樣本規(guī)模不是很大，未能對A股市場所有進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換的上市公司逐個研究，并且時間跨度太短，對結(jié)論的檢驗可能存在一定的偏差。本文只是選取部分進(jìn)行分析，并不能很好的反映整體市場的情形

98、。筆者希望在今后的時間里能對整體市場進(jìn)行分析，以便更好的完善本文的研究。</p><p><b>　　參考文獻(xiàn)</b></p><p>　　[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則[M].北京：經(jīng)濟(jì)科技出版社，2006．</p><p>　　[2]余恕蓮.具體會計準(zhǔn)則解析與實務(wù)例解[M].北京：對外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)出版社，2006.</p&g

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111、8.18</p><p><b>　　畢業(yè)論文任務(wù)書</b></p><p><b>　　會計學(xué)</b></p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換會計及稅務(wù)處理研究</p><p><b>　　開題報告</b></p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換會計及稅務(wù)